فصلنامه ماليات، شماره دوازدهم ، تابستان 1375

بخش فارسی

صاحب امتياز : دانشكده امور اقتصادي

مدير مسئول : دكتر علي اكبر عرب مازار

سردبير : دكتر محمد توكل

سرآغازدكتر علي اكبر عرب مازار

مسائل مالياتي و اقتصادي استان همدان - مصاحبه باآقاي وجيهالله ملك محمدي مدير كل امور اقتصادي و دارائي همدان

طرح ايجاد حوزههاي مالياتي خاص صنفي و توافق با اتحاديهها

مصاحبه با آقاي محمد رضا يزدي زاده مديركل اطلاعات و خدمات مالياتي

مدارس و دانشگاههاي غير انتفاعي:

شرحي بر راي هيات عمومي شوراي عالي مالياتي دكتر محمد توكل

نرم افزار كامپيوتري و مسائل مالياتي آن در جمهوري كره (كره جنوبي) دكتر علي اكبر عرب مازار

جايزه خوشحسابي و مرجع رسيدگي به اختلافات ناشي از آن

حقوق ايران و اصول مالياتي دكتر محمد توكل

تجديد مطلع يا گشودن دوبارة پروندة مؤديان در نظام مالياتي پاكستان م. ت. همداني

يك سند مالياتي از دوران صفويه

بررسيهاي تطبيقي: نرخ ماليات بر شركت در كنيا و شيلي و مقايسه آن باايران دكتر محمد توكل

آراء مراجع عالي قضائي - مالياتي

اصطلاحات مالياتي بينالمللي

نامههاي خوانندگان

مقررات و آراء مالياتي

معرفي منابع براي پژوهش در مسائل مالياتي

بخش انگليسي

به نام خدا

سرآغـاز

در شمارههاي پيشين اين نشريه بارها اهميت جنبه بينالمللي امر مالياتي را مورد بحث قرارداده و يادآور شدهبوديم كه تحولات پر شتاب اقتصادي و بازرگانيجهان نظام مالياتي كشورهارا قويّاً تحت تاثير قرارداده و آثار مختلفي از اين حيث در نظامهاي مذكور بر جاي نهاده كه يكي از بارزترين آنها تنوع و كثرتقراردادهاي مالياتي است. در حال حاضر كمتر كشوري را ميتوان يافت كه تعداد قابل توجهي قراردادهاي مالياتي با ساير كشورها منعقد نساختهباشد، چنان كهشمار اين رشته از قراردادها همانند قراردادهاي بازرگاني بين ملتها روز به روز در حال گسترش و فزوني است.

كشور ما در زمان حاضر با اكثريت قريب به اتفاق ممالك جهان مناسبات وسيع اقتصادي، بازرگاني، فرهنگي، و علمي دارد و در زمينه جلب سرمايه و تكنولوژينيز كوشش وافي مبذول ميدارد، كه نشانه بارز آن ايجاد و توسعه چندين منطقة آزاد در نقاط مناسب كشوراست. لكن حركت سازمان مالياتي در جهت توسعةآنچه ميتوان نام «روابط مالياتي بينالمللي» بر آن نهاد، در گذشته از سرعت لازم بر خوردار نبوده و اين كشور از جمله ممالك نادر عالم به شمار ميرفت كهشمار قراردادهاي مالياتي آن حتي به تعداد انگشتان يك دست آدمي هم نميرسيد. اين وضع تناسب چنداني با اهميت و موقعيت كشور ما نداشت و با درجهگسترش مناسبات اقتصادي و بازرگاني مملكت هم همگام و متناسب نبود.

از چندي پيش اين نكته مورد توجه مديريت مالياتي كشور قرارگرفت و همسو با جديتي كه در جهت توسعه روابط تجارتي بينالمللي صورت ميپديرفت، عقدقراردادهاي جديد مالياتي نيز مطمح نظر قرارگرفت و يك سلسله مذاكرات گسترده با چندين دولت جهان به اين منظور آغاز گرديد.

قراردادهاي اجتناب از اخذ مالياتهاي مضاعف در گذشته فقط با كشورهاي آلمان و فرانسه منعقد و به تصويب رسيدهبود، و مدت ها وضع از همين قرار باقيبود. امّا بر اثر كوششهاي دوران اخير قراردادهاي جديد مالياتي با كشورهاي ديگري همچون ارمنستان، بلوروسي، اوكراين، قزاقستان، تركمنستان، و مالزيمورد مذاكره قرارگرفته و از سوي نمايندگان اين كشورها و جمهوري اسلامي ايران به امضاء رسيده است. اين قراردادها هم اكنون در مرحله تصويب هياتدولت و پس از آن مجلس شوراي اسلامي قراردارند. مذاكرات با چند كشور ديگر از جمله گرجستان، بلغارستان، تركيه، بنگلادش، اندونزي، و سوريه نيز درجريان است كه پس از خاتمه گفتگوها مرحله امضاء و تصويب اين سلسله از موافقتنامهها نيز فرا خواهدرسيد.

مفاد اين موافقتنامهها ميتواند موضوع بررسيهاي حقوقي و تطبيقي متعدد قرارگيرد كه چنين كاري طبعاً از حوصله سرمقالة حاضر خارج است. با اين حالاختصاراً يادآور ميشود كه موافقتنامههاي مذكور به طور عمده مسائل مربوط به اجتناب از اخذ ماليات مضاعف از يك طرف، و جلوگيري از فرار مالياتي ازسوي ديگر را مورد توجه قرارداده و احكام راجع به هريك ازاين موارد را معين نموده است. ماليات بر درآمد و ماليات بر سرمايه محور اصلي قراردادهاي موردبحث را تشكيل ميدهد و ناظر بر اشخاص حقيقي و حقوقي است كه در قلمرو ايران و كشورهاي ديگر طرف اين قراردادها مقيم هستند.

نكته قابل ذكر ديگر درمورد اين قراردادها شرط عدم تبعيض است كه به مفهوم رفتار مساوي مالياتي نسبت به شهروندان و مؤسسات وابسته به هريك ازطرفهاي قرارداد در قلمرو طرف مقابل به شمار ميرود. مكانيزم خاصي براي تبادل نظر و اقدام مشترك در جهت رفع مشكلات مربوط به اجراي قراردادها وحصول توافق بين طرفين نيز پيشبيني شده است. تبادل اطلاعات مالياتي و معاضدت بين طرفهاي موافقتنامهها براي وصول ماليات و جلوگيري از گريزمالياتي نيز بخش عمده ديگر قراردادها را تشكيل ميدهد.

به طور كلي ميتوان گفت مرحله تحرك جالبي در زمينه روابط بينالمللي مالياتي كشور آغاز گرديده كه اميداست با كوشش و مجاهدت مضاعف توفيق هرچهبيشتري از اين حيث نصيب جامعه ايراني گردد.

علياكبر عربمازار

همدان كهن و مسائل مالياتي و اقتصادي آن

مصاحبه با آقاي وجيهالله ملك محمدي مدير كل امور اقتصادي و دارائي همدان

در شمارههاي پيشين مجله ماليات شرح مصاحبههاي انجام شده با مديران كل اقتصاد و دارائي استانهاي اصفهان و خراسان را به چاپ رسانيديم واينك سومين مصاحبه از اين نوع را كه با آقاي ملك محمدي مدير كل اقتصاد و دارائي همدان صورت پديرفته به خوانندگان مجله عرضه ميداريم.

پرسش : لطفاً وضع كلي اقتصاد استان را به اختصار بيان فرمائيد.

پاسخ : براي پاسخگوئي به اين سؤال عوامل و بخشهاي عمده مرتبط با اقتصاد منطقه را جداگانه مورد بررسي قرار ميدهيم:

ويژگيهاي طبيعي و جغرافيائي

استان همدان با مساحتي حدود 19025 كيلومتر مربع در غرب كشور و در ميانة استانهاي زنجان، لرستان، كرمانشاه، كردستان، و استانمركزي جاي دارد. در اين ناحيه كوههاي مرتفع و رودها و چشمه سارهاي فراوان گستردهاست و زمستانهاي سرد و پر برف وتابستانهاي معتدل آن نزد همگان شناخته است. اما به طور نسبي آب و هواي درههاي شمالي منطقه سرد تر از بخشهاي مركزي آن است.

جمعيت استان حدود 1650000 نفر (858000 مرد و 792000 زن) است كه اكثريت آن را روستائيان تشكيل ميدهند. اين جمعيت در قياس بامساحت استان معادل 87 نفر در هر كيلومتر مربع است. 74 درصد جمعيت در مناطق شهري و 56 درصد باقي در نواحي روستائي سكونتدارند. شهر همدان به تنهائي 32 درصد از كل جمعيت استان را در خود جاي دادهاست.

بخش صنعت

صنايع موجود در استان به گروههاي زير تقسيم شده است:

- صنايع غذائي مانند صنايع تهيه آرد، قند، نان ماشيني، نمك طعام، شير پاستوريزه و ساير لبنيات، يخسازي و نظاير آنها.

- صنايع شيميائي نظير كارگاههاي تهيه مايع ظرفشوئي، ملامين، رنگ، و ظروف پلاستيكي.

- صنايع كاني غير فلزي مانند موزائيك سازي، آهكپزي، توليد آجر، سنگبري، سنگكوبي، و امثال آنها.

- صنايع نساجي و پوشاك شامل انواع كارگاههاي ريسندگي و بافندگي، توليد پارچه، گوني، و پوشاك.

- صنايع دستي: اين رشته از فعاليت در استان همدان از جايگاه ممتاز و گسترش چشمگيري برخوردار است و در بسياري از مناطق استاناغلب خانوادهها به يكي از هنرهاي دستي اشتغال دارند. از آن جمله ميتوان موارد زير را نام برد: قالي بافي، خياطي، گلدوزي، منبت كاري،سكه دوزي، و كارگاههاي تهيه سفال و سراميك.

- صنايع الكتريكي از توسعه محدودي يرخوردار بوده و شامل مواردي نظير توليد يخچال ويتريني و كليد و پريز ميباشد.

- صنايع فلزي توليد كالاهائي مانند ميزو نيمكت فلزي، در و پنجره، اجاق گاز و آبگرمكن را دربر ميگيرد.

آمار زير كه شمار موافقتهاي اصولي و پروانههاي تاسيس و بهرهبرداري صادر از صنايع استان در سالهاي 73-1369 را نشان ميدهد،ميتواند به عنوان نموداري از سطح فعاليت صنعتي در اين منطقه مورد توجه قرارگيرد.

تعداد موافقتهاي اصولي، پروانههاي تاسيس، و پروانههاي بهرهبرداريصادر ازسوي صنايع استان در سالهاي 1373 ـ 1369

سال موافقتاصولي پروانهتاسيس پروانهبهربرداري

1369 251 13 23

1370 239 30 45

1371 170 20 26

1372 140 9 37

1373 166 0 95

معادن

استان همدان داراي معادن گوناگوني بوده و از اين نظر جزء استانهاي غني كشور محسوب ميشود. براساس آخرين اطلاعات و آمار(مربوط به سال 1373) 65 معدن فعال به شرح زير در اين استان وجود دارد:

سنگ آهن 1

سرب و روي 1

سنگهاي تزييني 12

سنگهاي لاشه ساختماني 7

سنگ آهك 5

فلداسپات 2

سيليس 21

شن و ماسه 14

پاميس 1

پكماتيك 1

جمع 65

كشاورزي

استان همدان با برخورداري از آب و هواي سرد و معتدل استعداد كشت انواع محصولات اعم از سبزيجات، غلات، نباتات و درختانميوهدار را داراست. شرايط اقليمي - طبيعي استان از قديمالايام پيدايش يك اقتصاد مبتني بر كشاورزي و رونق خاص اين رشته را سببشدهاست. از عمده محصولات كشاورزي گندم آبي، ديم، سيب زميني، جو، انگور، ميوهجات، و سير را ميتوان نام برد. اكثر توليداتكشاورزي به خارج از كشور نيز صادر ميشود. از لحاظ نوع، كشاورزي استان بيشتر جنبه سنتي رو به مكانيزه شدن را دارد و صنايعتبديلي كشاورزي نيز رو به رشد ميباشد. برداشت محصولات در اراضي وسيع با كمباين صورت ميگيرد.

دامپروري

با اين كه دامپروري يكي از فعاليتهاي اصلي ساكنان استان در كنار كشاورزي ميباشد و ازسيماي اقتصادي استان پيدا است كهدامپروري در زندگي كشاورزي سهم عمدهاي را داراست. مع هذا اين استان فاقد خصوصيات دامداري نوين بوده و فقط در سالهاي اخيرگامهائي در جهت صنعتي نمودن اين بخش برداشته شده است.

جنگل و مراتع

مراتع استان همدان حدود 800000 هكتار است كه به 9 درصد مراتع كل كشور بالغ ميگردد و حدود 41 درصد مساحت استان راميپوشاند. مراتع مورد بحث را ميتوان به سه نوع خوب، متوسط، و فقير تقسيم كرد. با توجه به طبيعت استان و كوهستاني بودن منطقه وجوان بودن كوهها، استان همدان از نظر جنگل غني نبوده و كل جنگلهاي استان كمتر از 480 هكتار است.

توريسم

استان همدان كه مركز آن كهنترين شهر ايران به شمار ميآيد، با يادمانهاي تاريخي بسيار و جاذبههاي طبيعي و فرهنگي كمنظير خودپتانسيل عظيمي براي توسعه توريسم داشته و ميتواند نقش والائي را در ارتقاء اين صنعت پر درآمد ايفاء كند. كانونها و جاذبههاي استانرا ميتوان به دو گروه تقسيم كرد:

الف. كانونهاي طبيعي كه برخي از آنها عبارتند از:

- مجموعه غارهاي همدان و در راس آنها غار عليصدر،

ـ قله الوند و ديگر كوههاي استان،

ـ سرآبها و چشمه ساران،

ـ دشتها و تالابهاي منحصر به فرد استان،

- و بالاخره طبيعت زيبا و باغستانهاي فراوان و آب و هواي معتدل استان.

ب. كانون هاي تاريخي، فرهنگي، و هنري از جمله:

ـ تپههاي باستاني مانند گيان نهاوند، نوشيجان ملاير و ديگر تپهها،

- شهر باستاني همدان (همكتانه وقصر اكباتان)،

ـ يادمان هاي مربوط به مشاهير در همدان، تويسركان، اسدآباد و ديگر نقاط استان،

ـ سنگنبشتههاي عهد هخامنشي و يادمان هاي پراكنده ديگر باستاني، تاريخي، و مذهبي،

ـ كانون سراميك لالجين، و

ـ بافت قديمي شهرهاي استان و محلات بسيار قديمي آن.

پرسش : وصول ماليات در سطح استان به چه ميزان بوده و در كدام رشتهها افزايش قابل ملاحظهاي داشته و يا با كاهش مواجهبودهاست، و علل و موجبات هر يك از اين حالات چه بوده است؟

پاسخ : وصولي سال 1374 دارائي استان از مرز 40 ميليارد ريال گذشت و اين به معني افزايش چشمگيري حدود 72 درصد نسبت به سال1373، و 138 درصد در قياس با سال 1372 ميباشد. ارقام تفصيلي درآمد ها طي سه سال گذشته به شرح جدولي است كه جهت ملاحظهارائه ميگردد

همانگونه كه ضمن جدول مذكور ملاحظه ميشود وصول ماليات از منابع حقوق، مشاغل، و شركتهاي دولتي با موفقيت قابل ملاحظهايهمراه بوده و در سال 1374 به ترتيب 109%، 83%، و 71% نسبت به سال 1373 فزوني داشتهاست.

اين رشد در بخش حقوق نتيجه اختصاص حوزههاي مالياتي بيشتر و تعداد نيروي انساني كافي، و درنتيجه محدود ساختن تعداد پروندههابراي هر مميز مالياتي بودهاست تا فرصت بيشتري براي رسيدگي و كشف منابع جديد پيدا كنند.

در بخش شركتهاي غيردولتي، متناسب با افزايش درآمد اينگونه شركتها سازمان مالياتي به هيات حسابرسي مجهز گشته و رسيدگيوافي نسبت به دفاتر و حسابهاي شركتها بهعمل آورده و در زمينه كشف منابع جديد نيز فعاليت بيشتري مبذول داشتهاست، كه درمجموع ازدياد درآمد مالياتي را به همراه آوردهاست.

در بخش مشاغل بر اساس اسناد و مدارك و اطلاعات موجود كه از طريق اطلاعات و خدمات مالياتي اين اداره كل و سيستم كامپيوتري بهدست آمده و همچنين اجراي ماده 181 قانون مالياتهاي مستقيم - به خصوص در مورد مشاغلي كه داراي فعاليت عمده بوده و از ديدماموران مالياتي پنهان مانده بودند - توفيق كسب عوايد بيشتر نصيب گرديد.

اما منابعي كه سازمان موفقيت كمتري نسبت به آنها تحصيل نموده، بهطور عمده ماليات مستغلات و ماليات بر ثروت بودهاند. شناساييدقيق اين منابع نياز به همكاري بعضي ارگان هاي دولتي و موديان دارد كه اين همكاري در حد بسيار پائيني است. در نتيجه تشخيص مالياتبيشتر به شيوه عليالراس و براساس نظر مميز مالياتي صورت ميپذيرد و به سبب فقد اسناد و مدارك و اجارهنامههاي قانوني، وصولماليات غالباً پس از طي مراحل حل اختلاف انجام ميپذيرد و مودياني كه در يك سال مالياتي از ديد ماموران پنهان ماندهاند ميتوانند بهراحتي از پرداخت ماليات مستغلات فرار كنند. از سوي ديگر كار تحقيق در اين موارد امر سادهاي نيست و اغلب اطلاعات مثبتي به مامورانمالياتي داده نميشود. در اين رابطه همكاري شهرداري و ثبت اسناد و قانونمند كردن بنگاه هاي معاملات ملكي ميتواند تاثير قابل توجهيداشتهباشد.

اين همكاري از طريق مبادله اطلاعات كامپيوتري كه در اختيار مراجع مذكور قراردارد ميسر است. تحصيل اينگونه اطلاعات و تعيينماليات مقطوع بر اساس يك برنامه جامع، كسب عوايد بيشتري - توام با صرفهجوئي در امكانات و نيروها - را مقدور خواهد ساخت.

پرسش : آمادگي مردم براي پرداخت داوطلبانه ماليات و به اصطلاح آنچه تمكين مالياتي ناميده ميشود در سطح منطقه به چهاندازه است و عوامل مؤثر در ضعف احتمالي اين تمكين كداماند؟

پاسخ : به يك بيان كلي ميتوان گفت كه تمكين مالياتي و آمادگي در زمينه پرداخت ماليات بين گروههاي داراي درآمدهاي متوسط و پائينبسيار زيادتر، و نزد صاحبان درآمدهاي بالا و كلان از سطح نازلتري برخوردار است. يكي از مهمترين موجبات اين رفتار نحوة تفكرسودجويانه مؤديان وابسته به گروه دوم است. از سالها پيش رويهاي به صورت عادت درآمده كه ماليات هر دوره عملكرد تا آنجا كهممكن است با تاخير بيشتر پرداخت شود. نتيجه، برخورداري از يك وام بي بهره است كه مؤدي ميتواند در شرايط كنوني بازار درآمداضافي قابل توجهي از آن كسب كند و از سوي ديگر به عنوان يك سودجوئي مضاعف رقمي را با تاخير پرداخت نمايد كه در حالات شديدتورمي از ارزش بسيار كمتر برخوردار است.

اين خود يك راه پنهان گريز مالياتي است كه با انگيزة سودجوئي اينگونه مؤديان درآميخته و روحيه تمكين را در آنان كاهش ميدهد. آنچهبه اين جريان كمك ميكند، نبود مقررات و ضوابطي است كه بر اساس آن بتوان زيان حاصل از اين جريان در شرايط تورمي را ارزيابينمود. وجود ابهام و عدم آگاهي مؤديان نسبت به مقررات مالياتي و نيز ضعف در اجراي قانون به تشديد چنين كيفيتي كمك ميكند.خوشبختانه در سالهاي اخير اقدامات و پيگيريهاي جدي جهت اصلاح اين وضع بهعمل آمده است.

پرسش : به نظر شما چه تدابير و اقداماتي ميتواند امر تشخيص و وصول ماليات را بهبود بخشد، و به طور خاص برنامههايدارائي استان جهت نيل به اهداف وصول و تفاهم مالياتي كدام است؟

پاسخ : تشخيص و وصول صحيح ماليات قبل از هرچيز به وجود نيروي انساني كاردان با پروندههاي كمتر، قوانين روشن و ساده باضمانت احرائي قوي، و آگاهي و انگيزه در مؤديان نياز دارد.

از جمله عوامل مؤثر در اين زمينه قدرت بيشتر تشخيص عليالراس است تا مؤدي را از گرايشهاي كنوني نسبت به تشخيص ماليات توسطمميز دور سازد و انگيزهاي در او پديدآورد كه ماليات خود را دقيقاً بر اساس موازين قانوني محاسبه و با اظهارنامه پرداخت كند، به نحويكه تشخيص عليالراس به عنوان يك ابزار نيرومند نهائي تنها متوجه ماليات گريزان شود.

اقدام ديگر كه آثار مثبت بسياري از حيث وصول ماليات به جاي خواهدنهاد، به روز درآوردن ماليات و حاكم ساختن موازين مربوط بهماليات حقوق در مورد ساير مالياتها است. به اين منظور بايد ابتدا مالياتهاي گذشته سريعاً به حيطه وصول درآيد و سپس مقررات جامعو روشني براي پرداخت ماليات روز تدوين و اجراء شود. رويه كنوني كه بر اساس آن پرداخت ماليات مربوط به درآمد يك سال به چندينماه پس از پايان سال موكول ميشود، حكمت چندان معتبر و مصلحت غير قابل عدولي ندارد. افراد پردرآمد و شركتها ميتوانند مالياتخود را همانند حقوق بگيران هرماهه بپردازند. اساس پرداخت را بهطور عليالحساب ميتوان ماليات سال گذشته و يا هر ماخذ منطقي ديگرقرارداد و يك دوازدهم آن را هرماهه وصول كرد. نياز به گفتن نيست كه پس از انقضاء سال و محاسبه ماليات سال گذشته ميتوان با تسليماظهارنامه پرداختهاي عليالحساب قبلي را واريز نمود.

روشي كه به آن اشاره شد ميتواند آثار مطلوب زير را برجاي گذارد:

- مالياتي كه وصول ميشود به زمان تشخيص درآمد بسيار نزديك و داراي ارزش واقعي روز، و به دور از آثار تورمي است.

- پس از سپري شدن ناراحتيهاي اوليه ناشي از ترك عادت ديرين، مؤديان نيز در مقايسه با حالت كنوني احساس راحتي بيشتر خواهندكرد زيرا پرداخت رقم بالنسبه كوچكي در هر ماه به تدريج در رديف يكي از هزينههاي جاري مؤسسه قرار ميگيرد و مؤدي از فشار وناراحتي مربوط به پرداخت يكباره رقمي بزرگ رهائي خواهديافت.

- مساله تقسيط ماليات گذشته در ماههاي آينده نيز منتفي خواهدشد و با اين تدبير ماليات سال قبل موجب فشار در پرداختهاي جارينميكردد و از درآمدهاي آتي تامين نميشود تا موجب تورم بيشتر گردد.

- انباشتگي ماليات وجود نخواهدداشت.

- فكر انتفاع از مبلغ ماليات توسط مؤدي نيز كه قبلاً به آن اشاره كرديم ازميان خواهد رفت و ماليات وصولي در كانال واقعي و برنامهايخود قرارگرفته و نقش درست خود را در اقتصاد كشور ايفاء خواهد نمود.

در مورد قسمت اخير پرسش شما يادآور ميگردد كه اين اداره كل به ويژه روي مساله رسيدگي به موقع پروندههاي مالياتي -عليالخصوص در مورد افراد پر درآمد - تكيه مينمايد. توافق با اتجاديههاي صنفي گام مهم ديگري است كه طبعاً با انديشه تشويق روحيهتمكين در مؤديان همسوئي بسيار دارد. هماكنون حوزههاي مالياتي خاص در مورد پروندههاي اصناف تشكيل شده و ماليات هر صنفيتوسط يك مامور تشخيص بررسي و وصول ميشود. بدون ترديد همكاري اتحاديههاي صنفي نيز در اين زمينه تاثير مثبت بهسزائيخواهدداشت. ضمناًپرونده مؤديان پر درآمد در اولويت رسيدگي و تحقيق و پيگيري قرار خواهد گرفت. كسب اطلاعات با استفاده ازسيستم كامپيوتري و مكاتبه با مراكز توليد طرف ارتباط با مؤديان صورت مي پذيرد.

به مساله اموزش نيروي انساني - به عنوان وسيله مناسبي جهت رسيدن به درآمدها و مآلاً مالبات واقعي مؤديان - توجه بسيار مبذولميگردد و برنامههاي آموزش و راهنمائي لازم به صورت گروهي و انفرادي مداماً به مرحلة اجراء در ميآيد.

پرسش : هرگونه نظري پيرامون مشكلات ساختار كنوني نظام مالياتي داريد و اصلاحاتي كه فكر ميكنيد ميتوان در اين زمينهانجام داد بيان فرمائيد.

پاسخ : مشكلات ساختار كنوني نظام مالياتي را بايد در عادات ريشه دار وصول و پرداخت ماليات و طرز تفكرمالياتي حستجو نمود. آنجاكه فرار از پرداخت ماليات يك امتياز و يك حركت مقبول و طبيعي تلقي گردد، تشكيلات و سازمان نميتواند تاثير چنداني برجاي گذارد.نخست بايد اين نحوة تفكر را اصلاح كرد و به هر وسيلهاي روحيه گرفتن و دادن مالياتِ به حق را ا يجاد و تقويت نمود.

بديهي است يك سوي مهم اين معادله ماموران مالياتي هستند. تربيت و تقويت نيروي انساني كاردان و متعهد بايد به عنوان يك پايه اصلينظام مالياتي مورد توجه قرار گيرد. نميتوان پرسنل قراردادي مالياتي را پس از دوازده سال در انتظار رسمي شدن گذاشت و ساختار نظاممالياتي را تقويت نمود. نميتوان مامور مالياتي را بدون وسيله نقليه و ابزار كار براي تحقيق و كسب اطلاع دنبال فراريان مالياتي فرستاد وسيستم مالياتي را اصلاح كرد. دادن آموزش واقعي و مؤثر، تامين هزينههاي اوليه زندگي، ايجاد محيط آسوده فكري براي ماموران - توامبا انضباط عملي و راستين - از ضروريات بديهي اصلاح و تقويت ساختار نظام مالياتي است.

از اين مباحث كه بگذريم، چند اصلاح و دگرگوني ديگر نيز ضرورت دارد كه برخي از آنها را به اختصار بر ميشماريم:

- سيستم معافيتهاي مالياتي به ويژه معافيتهاي مربوط به صنايع و شركتهاي توليدي مورد تجديد نظر قرارگيرد.

- ضرائب مالياتي به گونهاي تصاعدي مقرر شود تا سبب تضعيف انگيزه مؤديان نگردد.

- ماليات بعضي صنوف مانند نمايندگيهاي توزيعي و مشاغل لوكس و مؤسسات خدماتي به طور مقطوع تعيين شود.

- ماليات بازرگانان در مورد فعاليتهاي صادراتي و وارداتي آنان بهطور متمركز تشخيص و وصول گردد.

- در بخش مستغلات ماليات مقطوع سالانه بر اساس مبادله اطلاعات با شهرداري تعيين شود.

- ضوابط اجرائي نيرومندي براي وصول ماليات سرقفلي در روزهاي انجام معامله مقرر گردد.

- در برابر فراريان مالياتي با قاطعيت رفتار شود و تمامي خدمات از اينگونه افراد قطع گردد.

- مسؤوليت بيشتر به شوراي درآمدهاي مالياتي استان اعطاء شود و توجه بيشتر به درآمدهاي استاني مبذول گردد.

- تراكم اطلاعات و تمركز آن ازطريق سيستم ماشين هاي محاسب الكترونيك و سايت هاي كامپيوتري نيز از ضرورت برخوردار است.

در صورت اجراي چنين تحولاتي ميتوان به اصلاح و تقويت ساختار نظام مالياتي اميد بست.

در ارتباط با يكي از اين مسائل يعني ماليات بر مستغلات قابل ذكر ميداند كه در اين شهرستان واحد ارزيابي براي نقل و انتقالات تشكيلشده است. اين واحد منحصراً كار ارزيابي را انجام ميدهد و محاسبه و تشخيص و وصول ماليات متعلق در حوزه مالياتي مربوط صورتميگيرد، ضمن اين كه تاييد سرمميز و مميز كل مالياتي نيز لازمه گزارش نهايي است. با توجه به اين كه ميزان وصولي با وجود ثبات نسبيقيمت هاي منقطهاي و متوسط معاملات املاك افزايش قابل توجهي پيدا كرده، تاثير مثبت اين روش و نظارت دقيقي كه بر اجراي آن صورتميپذيرد روشن ميگردد.

نكته قابل ذكر ديگر اين است كه نظام مالياتي بايد تبديل به يك سيستم پويا و فراگير شود. نقل و انتقال مسؤولان مالياتي سازمان ميتوانددر انتقال اطلاعات و پويائي سيستم كمك كند و به حالت ركود و يكنواختي روشها خاتمه دهد و مديريت سيستم را به تحرك وادارد واصلاح كند.

پرسش : نظر شما در باره كامپيوتري كردن امور مالياتي چيست؟

پاسخ : مكانيزه كردن سيستمهاي اطلاعاتي يكي از پديدههاي مطلوب تكنولوژي اطلاعاتي و بهترين ابزار براي برپائي ساختار جديد درجمع آوري، طبقهبندي و پردازش دادهها به شمار ميرود.

ماليات به لحاظ ويژگيهاي خود همچون حجيم بودن پروندهها، تعدد منابع، و از همه مهمتر ضرورت به هنگام سازي اطلاعات، نيازروزافزوني به استخراج و كسب سريع اطلاعات دارد.

شرايط زمان ما حتي نسبت به گذشته نه چندان دور تفاوت بسيار زيادي پيداكرده بهطوري كه اكتفا به وسائل و ابزارهاي سنتي و معمولٌ بهنميتواند بههيچ وجه كارساز باشد. مقايسه هر يك از جنبههاي حيات اجتماعي و اقتصادي زمان حاضر با دوران گذشته صحت اين گفته رابه اثبات ميرساند. به همان نسبت كه تعداد جمعيت به مرزهاي باورنكردني شصت و هفتاد ميليون نفر رسيده، فعاليتهاي اقتصادي ودرآمدزا از حيث كميت و كيفيت و در عرض و طول به حدي وسعت يافته كه حتي در عالم آمار و ارقام هم سرگيجه آور است.

در چنين شرايطي چگونه ميتوان به دفتر و دستك و حساب و كتاب سنتي و حافظة فردي متكي بود و اجراي تام و تمام قانون را توقعداشت؟ توسل به كامپيوتر دير يا زود امري اجتناب ناپذير خواهدشد و چه بهتر كه از هم اكنون به استقبال اين پديده متناسب با زندگيانسان معاصر برويم و با برنامه ريزي صحيح از امكانات آن در تهيه و تدارك اطلاعات و تشخيص و وصول مالياتها ياري جوئيم.

جدول مقايسهاي آمار وصولي مالياتهاي مستقيم استان همدان طي سالهاي 72،73، و 74

ارقام به : هزار ريال

منبع مالیاتی	وصولي سال 72	افزايش نسبت به 71	وصولي سال 73	درصد افزايش نسبت به 72	وصولی سال 74	درصد افزایس نسبت به 73
مالياتهاي مستقيم	213/074/17	29 درصد (+)	862/573/23	38 درصد (+	184/538/40	72 درصد (+)
شركتهاي دولتي	000/100	112 درصد (+)	000/750	650 درصد (+)	804/117	84 درصد (-)
شركتهاي غيردولتي	158/155/4	15 درصد (+)	459/825/5	40 درصد (+)	822/975/9	71 درصد (+)
حقوق	378/151/4	89 درصد (+)	164/322/5	28 درصد (+)	927/137/11	109 درصد(+)
مشاغل	748/867/5	40 درصد (+)	842/535/7	28 درصد (+)	207/782/13	83 درصد (+)
مستغلات	339/555	29 درصد (+)	359/790	22 درصد (+)	892/977	24 درصد (+)
متفرقه	537/5	100 درصد (+)	167/41	643 درصد (+)	263/136	231 درصد(+)
ارث	757/336	25 درصد (-)	326/611	82 درصد (+)	916/758	24 درصد (+)
نقل و انتقال و سرقفلي	405/854/1	17 درصد (-)	383/592/2	40 درصد (+)	436/554/3	37 درصد (+)
حق تمبر	136/2	110 درصد (+)	857/5	174 درصد (+)	ـ0ـ	100 درصد(-)
تعاون ملي	411/17	28 درصد (-)	015/20	15 درصد (+)	423/15	30 درصد (-)
اراضي باير	299/8	50 درصد (-)	631/33	305 درصد (+)	059/37	10 درصد (+)
سالانه املاك	045/20	230 درصد (+)	659/45	128 درصد (+)	437/44	2 درصد (+)

طرح ايجاد حوزههاي مالياتي خاص صنفي

و توافق با اتحاديهها

مصاحبه با آقاي محمد رضا يزدي زاده مديركل اطلاعات و خدمات مالياتي

مسائل مربوط به ماليات اصناف و مشكلات ناشي از تشخيصهاي پراكنده در اين زمينه قبلاً نيز در مجله ماليات مورد بحث قرارگرفتهبود. بررسيهايكارشناسان و مقامات وزارت اقتصاد و دارائي در اين خصوص منجر به تدوين طرحي گرديد كه چند ماه است از سوي سازمان مالياتي كشور به مرحلهاجراء نهاده شده است. مجله ماليات به منظور آشنائي علاقهمندان با نكات كلي اين طرح و چگونگي اجراي آن مصاحبهاي را با آقاي محمد رضايزدي زاده مديركل اطلاعات و خدمات مالياتي وزارت امور اقتصادي و دارائي به عمل آورده كه ذيلاً از نظر خوانندگان ميگذرد.

سؤال : اواخر سال گذشته شاهد تغييراتي در محل جغرافيائي پروندههاي مالياتي در تهران بوديم. آيا اين تغييرات محدود بهتهران بوده و يا در نقاط ديگر هم صورت گرفته است؟

در آذرماه سال گذشته پس از بررسيهاي لازم طرح ايجاد حوزههاي خاص براي صنوف مهم در سطح تهران بزرگ به مرحله اجرا گذاشتهشد و در حال حاضر پروندههاي مالياتي مربوط به 59 صنف و فعاليت مختلف بهصورت متمركز، و مابقي پروندهها بهصورت نيمه متمركزرسيدگي ميشوند. منظورم از متمركز اين است كه بهعنوان مثال كل پروندههاي صنف فروشندگان و سازندگان طلا و يا صنف نمايشگاهدارانو فروشندگان اتومبيل در يك اداره كل و در يك مميز كلي مورد رسيدگي قرار ميگيرد، و منظور از نيمه متمركز اين است كه به غير از 59 صنفخاص بقيه صنوف در محدوده هر اداره كل در تهران به صورت خاص رسيدگي ميشوند. به عنوان مثال مجموع پروندههاي آرايشگاه مردانهدر محدوده جغرافيائي هر اداره كل به صورت خاص رسيدگي ميگردد.

اين طرح همزمان با تهران در 24 مركز استان ديگر نيز به مرحله اجرا گذاشته شدهاست.

سؤال : هدف از اجراي اين طرح چيست؟

پاسخ: اين طرح اهداف متفاوتي را پيگيري ميكند. يكي از اهداف عمدة آن ايجاد عدالت افقي در ماليات وصولي از هر صنف و جلوگيري ازتشخيصهاي متفاوت و پراكنده است. به عبارت ديگر با توجه به اين كه تشخيص ماليات در بخش مشاغل در اكثر موارد يك امر قضاوتياست بنابراين مسلماً تا حدي متاثر از سليقه خواهد بود لذا ما شاهد پرداخت مالياتهاي بسيار متفاوت توسط افراد با درآمد يكسان بوديم.تجربه بنده نشان ميدهد كه در بسياري از موارد معترضين مالياتي به ماليات خود اعتراض ندارند بلكه از پراكندگي و تفاوتهاي بياساس درتشخيص ماليات رنج ميبرند. بنابراين حال كه كل پروندههاي يك صنف در يك حوزه خاص يا سرمميزي و يا مميز كلي خاص (برحسبتعداد پرونده) رسيدگي ميشود لذا تا حد قابل توجهي اين گونه تفاوت ها در تشخيص ماليات مرتفع خواهد شد.

يكي ديگر از اهداف اين طرح ايجاد زمينه مناسب براي تخصيص بهينه عوامل در سيستم مالياتي است. همان گونه كه ميدانيد سيستممالياتي ايران در مقايسه با سيستم مالياتي كشورهاي پيشرفته از فقر شديد نيروي انساني و تجهيزات سرمايهاي رنج ميبرد بنابراين مديريتصحيح اقتضا ميكند جهت افزايش بهرهوري به تخصيص بهينه امكانات ناچيز موجود بپردازد و اين تخصيص بهينه مستلزم ايجاد زمينهمربوط ميباشد. طي بررسي هاي بهعمل آمده 55 درصد پروندههاي مشاغل در كشور تنها 4% ماليات وصولي اين بخش را تامين ميكند و45% ديگر پروندهها 96 درصد ماليات وصولي اين سرفصل را تامين ميكند، در حالي كه در گذشته تفاوت چنداني بين پروندههاي اين دوطبقه يعني 45% اول و 55% دوم از نظر تخصيص امكانات وجود نداشته است. از آنجاكه مسلماً تخصيص امكانات بيشتر به پروندههاي بااهميت به مراتب تاثير بيشتري در افزايش وصولي خواهد داشت، لذا لازم است ابتدا پروندههاي پراهميت از پروندههاي كماهميتتر مجزاگرديده و سپس در قدم دوم با برنامهريزي، بهترين امكانات موجود به اين پروندهها اختصاص يابد.

به عبارت ديگر هدف سوم اين طرح كه رشد وصولي است خود به خود در نتيجه اهداف اول و دوم حاصل خواهدشد.

سؤال : آيا متمركز كردن پروندههاي مالياتي براي موديان مشكلاتي را ايجاد خواهد كرد؟

پاسخ: اين سؤالي است كه پس از مطرح شدن طرح مورد بحث عنوان گرديد. بنابراين در تعيين محل رسيدگي به پروندههاي مالياتي 59 صنفخاص سعي شد پروندههاي هر صنف در اداره كلي مجتمع گردد كه بيشترين فراواني اعضاء، و يا منطقه بورس مربوط به آن صنف در محدودههمان اداره كل باشد. و برهمين اساس كليه پروندههاي اصنافي چون طلافروش و يا الكتريكي و سيمكش به اداره كل مالياتهاي مركز وپروندههاي اصنافي چون درودگران و مبلسازان به مالياتهاي غرب محول گرديد.

از سوي ديگر با اجراي فاز بعدي اين طرح كه هم اكنون نيز در حال اجراست يعني توافق با اتحاديههاي صنفي، مراجعه موديان به اداره كلمالياتي به حداقل خواهد رسيد.

سؤال : به توافق با اتحاديه صنفي اشاره كرديد. دراين زمينه چه اقداماتي انجام شده است؟

پاسخ: در سال هاي گذشته وزارت امور اقتصادي و دارائي با مجامع صنوف توزيع و توليدي اقدام به انعقاد يك توافقنامه كلي مينمود اينتوافقنامه به دو دليل اساسي فاقد كارائي لازم بوده و با استقبال موديان مواجه نميگشت. دليل نخست اين كه دراين توافقات شيوه يكسانيبراي رشد مالياتي حدود 140 صنف مختلف تجويز ميگرديد، در حالي كه هريك از اين صنوف در سال مورد نظر وضعيت اقتصادي خاصخود را داشتند و مسلماً برخي از اصناف از توافق بهعمل آمده سود ميبردند و برخي ديگر نيز نميتوانستند وارد توافق گردند.

ثانياً اين توافق به صورت درصدي براي رشد ماليات ها بر مبناي پايههاي مالياتي موجود در پروندهها صورت ميگرفت و فرض اساسيآن صحت پايههاي مالياتي موجود در پروندهها بود كه مسلماً چنين فرضي كاملاً مخدوش است. بنابراين وزارت امور اقتصادي و دارائي سعيدر برطرف نمودن اين دو نقيصه نمود و روش مورد استفاده طرح درجهبندي اعضاء هرصنف نسبت به يكديگر و تعيين ماليات هر درجهاست. بدين منظور براي هر اتحاديه يك تيم كارشناسي با شركت اعضاء اتحاديه و وزارت امور اقتصادي و دارائي تشكيل ميشود كه اعضاء هرصنف را نسبت به يكديگر درجهبندي ميكند. سپس همين تيم كارشناسي ماليات هر درجه را تعيين ميكند. اين درجهبندي در مورد صنوفتوليدي بر اساس نوع، كميت و كيفيت ماشين آلات صورت ميگيرد. در اين روش با توجه به هدف هماهنگ كردن پايههاي مالياتي اعضاء درمواردي شاهد رشد شديد پايههاي مالياتي و در مواردي شاهد كاهش پايههاي مالياتي بودهايم.

سؤال : با چه اتحاديههائي طبق اين روش توافق حاصل شده است؟

پاسخ: با بيش از ده اتحاديه طبق اين روش به توافق نهايي و با بيش از بيست اتحاديه ديگر به توافق كلي دست نيافتهايم. از ده اتحاديه اول ميتوان،از جمله به اتحاديه صنف كشباف، سنگبر و سنگتراش، چاپخانهداران و دارندگان نمايشگاه و فروشندگان اتومبيل، طلاساز و طلافروشاشاره نمود. مذاكرات با ساير اتحاديهها نيز همچنان در جريان است.

مدارس و دانشگاههاي غير انتفاعي

شرحي بر راي هيات عمومي شوراي عالي مالياتي

از : دكتر محمد توكل

در زمان ما كمتركسي را ميتوان يافت كه وصف مدارس و دانشگاههاي غيرانتفاعي را نشنيده و با كسب و كار آنها آشنائي نداشتهباشد. صفت غيرانتفاعي نيز ـ صرفنظر از مفهوم خاص حقوقي و قانوني آن ـ بر اثر نحوه عمل اين موسسات در ذهن شنونده يك اُفِميزم ((euphemism، يعني لطف تعبير از امر مبغوض، را تداعي ميكند. فرضاً همة ما ممكن است بهجاي پاسخ «نه» كه بيانكنندة امر منفي وناخوشآيندي است، لفظ «خير» را بهكار بريم كه از حيث لغوي مفهوم خوبي و نيكي را دارد، و يا در بلاد مغرب عربي بهجاي آتش كهسوزاننده و ناخوشآيند است واژه «عافيت» را بهكار ميبرند و به «زغال»، «بياض» ميگويند كه به معني سپيدي است، و يا در گذشته ناممردان سياهپوست را كافور مينهادند، كه خود مظهر سپيدي است، و نظاير آنها.

از اين مقدّمة مربوط يا نامربوط كه بگذريم به وضع مالياتي اين موسسات آموزشي ميرسيم كه ضمن مادة 134 قانون مالياتهايمستقيم به اين شرح بيان شده است:

«درآمد مدارس غيرانتفاعي اعم از ابتدائي، راهنمائي، متوسطه و فني و حرفهاي و همچنين دانشگاهها و مراكز آموزش عالي غيرانتفاعي و مراكز نگهداري معلولينذهني و حركتي كه با ضوابط و مجوز مرجع قانوني ذيربط تاسيس و اداره ميشوند، و نيز درآمد موسسات و باشگاههائي كه بر اساس مجوز سازمان تربيت بدنيمنحصراً به فعاليت ورزشي ميپردازند، از پرداخت مالياتبردرآمد معاف است».

تا اينجاي مطلب حكم قانون است، امّا چندي قبل در رابطه با نخستين كلمة همين حكم ابهامي مطرح شد كه براي اظهارنظر به هياتعمومي شوراي عالي مالياتي ارجاع گرديد. ابهام به واژة «درآمد» در صدر ماده مربوط است. آيا منظور هرگونه درآمدي است كه مدارس ودانشگاههاي غيرانتفاعي تحصيل كنند، و يا فقط درآمد آنگونه از فعاليت مورد نظر است كه يك مدرسه يا دانشگاه نوعاً و عرفاً انجامميدهد؟ دقيقتر بگوئيم آيا درآمدهائي نظير شهريه، حقالثبت محصلّين و امثال آن از ماليات معاف است، و يا اگر مدرسه غيرانتفاعي فرضاًاز معاملة اموال و املاك و ساير فعاليتهاي پولساز نيز تحصيل عايدي كند، اينگونه درآمد هم از معافيت مورد بحث استفاده خواهد كرد؟

راي هيات عمومي

هيات عمومي شوري' در اين باب چنين اظهارنظر نموده است:

«قطع نظر از نوع درآمد مكتسبه، بهطور كلي برابر مفاد ماده 134 اصلاحي ياد شده شرط معافيت آن است كه مدارس و دانشگاهها و مراكز مورد بحث با ضوابط ومجوز مراجع قانوني ذيربط (وزارت آموزش و پرورش يا حسب مورد ساير وزارتخانههاي ذيربط) تاسيس و اداره شود. بنابراين درآمد هريك از موسسات مذكوركه حسب ضوابط ومجوز ياد شده تاسيس و اداره ميشوند، از پرداخت ماليات معاف و در غير اينصورت طبق مقررات مربوط مشمول ماليات خواهد بود».

عبارت «قطعنظر از نوع درآمد مكتسبه» كه در صدر اظهارنظر هيات عمومي شوري' آمده حاكي از پذيرش اين نظر است كه واژة «درآمد» درآغاز ماده 134 همه نوع درآمدي را در بر ميگيرد، هرچند كه به امر آموزش و فلسفة وجودي يك موسسه آموزشي ارتباطي نداشته باشد.

اطلاق قانون

در تاييد اين قسمت از اظهارنظر هيات ممكن است كساني به اطلاق و عموم لفظ درآمد در ابتداي ماده قانوني استناد كنند، به اين عنوانكه كلمة مذكور مقيّد به هيچ قيد، محدوديت، يا وصف خاصّي نيست تا مابتوانيم آن را محدود به آن موارد نمائيم. بنابراين مادة مورد بحثهرگونه درآمدي را در بر ميگيرد و مشمول معافيت مالياتي قرار ميدهد. چنين برداشتي به مفهوم تفسير ادبي يا تحتاللفظي قانون است كهغالباً ممكن است به نتيجهگيري نهچندان منطقي از متون قانوني بيانجامد.

در مقابل روش تفسير منطقي قانون قرار دارد كه به مفهوم در نظرگرفتن منطق وضع يك ماده و همچنين قرار دادن آن در منطق كلّيقانون مربوط و يا بخشها و فصول معين آن، وگاهي حتي نگريستن به قانون در بطن سيستم حقوقي يك كشور است. اگر با چنين ديدي بهماده 134 نگاه كنيم، رسيدن به اين نتيجه كه هر نوع درآمدي، صرفنظر از ارتباط آن با امر آموزش، مي تواند به صِرف اطلاق وعموم مادهمشمول معافيت موردبحث شناخته شود، كار آساني نخواهد بود.

سابقه ورويّه

بررسي سوابق آراء و اظهار نظرهاي شوراي عالي مالياتي وبخشنامهها ودستورهاي مديريت مالياتي كشور غالباًتوجهّ به منطق ونتايجمنطقي قضايا ودوري از تفسير تحتاللفظ مقررات را آشكار ميسازد. بهعنوان نمونه به بخشنامهاي از مديريت مالياتي كه به فاصلة يكماهاز تاريخ راي مورد بحث صادر شده، اشاره ميكنيم. اين بخشنامه هزينههاي قابل قبول موضوع ماده 148 و بهطور خاص هزينههايمذكور در بندهاي 17 و 18 آن ماده را مورد توجه قرار داده است. بحث بر سر اين است كه آيا بايد هزينه در سال مورد نظر پرداخت شدهباشد تا بتوان آن را قابل قبول دانست، و يا در موردي هم كه هنوز پرداخت نشده ولي بر ذمّهّ مودّي قرار گرفته كه بعداً پرداخت شود، باز بهعنوان هزينه همان سال پذيرفته خواهد شد؟

پاسخ بخشنامه به اين سئوال چنين است:

«هزينههاي قابل قبول كه با توجه به دلايل و مدارك مثبت در يكسال مالياتي تحقق يافته، اعم از آن كه در سال مزبور پرداخت شده يا مودّي متعهد به پرداخت آنباشد، بايد جزء هزينههاي قابل قبول همان سال پذيرفته شود».

اكنون ببينيم حكم قانون ضمن بندهاي 17 و 18 ماده 148 با چه لحني بيان شده است: «17. حقالزحمههاي پرداختي متناسب با كار انجام شده ازقبيل حقالعمل ـ دلالي ـ حقالوكاله ـ حقالمشاوره...»

«18. كارمزدي كه براي انجام عمليات موسسه به بانكها و همچنين موسسات اعتباري غيربانكي پرداخت شده باشد...»

لفظ «پرداختي» در بند 17 و عبارت «پرداخت شده باشد» ضمن بند 18 هر دو حكايت از انجام شدن امرپرداخت مينمايد و اگر قرار باشدظاهر عبارات قانون را به پيروي از مكتب تفسير تحتاللفظ ملاك قرار دهيم، آنگاه طبيعي است كه به نتيجه مذكور در متن بخشنامه نخواهيمرسيد. آنچه در اين بخشنامه مورد حكم قرار گرفته جز با دوري جستن از استناد به ظاهر الفاظ و توجّه به منطق قضايا قابل حصول نخواهدبود.

اكنون اگر جايز است به استناد منطق قضيّه عبارت «پرداخت شده باشد» را شامل موارد «تعهد پرداخت» نيز بدانيم، چگونه ميتوان از اينمنطق روشن دوري جست كه اعطاء معافيت موضوع ماده 134 به مداري غيرانتفاعي بهخاطر مبادرت آنان به امر آموزش و پرورش بوده وطبعاً چنان معافيتي بايد به درآمدهاي ناشي از اينگونه درآمد معطوف دانسته شود.

مورد قابل ذكر ديگر بخشنامه مورخ مردادماه 1374 است كه ضمن آن مسالهاي بسيار مشابه نكتهّ مورد بحث، مطرح شده است. ضمنبخشنامه به حكم ماده 133 قانون مالياتهاي مستقيم در باب معافيت مالياتي شركتهاي تعاوني مختلف و اتحاديههاي آنها اشاره شده ومقرر گرديده است كه «معافيت مذكور ناظر بر درآمدهائي است كه در حدود مقررات و اساسنامههاي تنظيمي بر اساس قانون بخش تعاون، منطبق با عنوان شركتتعاوني تحصيل ميشود. لذا در مواردي كه فعاليتهاي شركت مغاير با عنوان شركتهاي موصوف باشد، درآمد تحصيل شده از محل فعاليتهاي مذكور مشمولمعافيت مالياتي نخواهد بود».

چنانكه ميبينيم در اينجا نوع فعاليت مودي حائز اهميت شناخته شده و معافيت مالياتي شامل درآمد حاصل از آن نوع فعاليت دانستهشده است كه منطبق با عنوان شركت مودي بوده و با چنين عنواني مغايرت نداشته باشد. اين استنتاج منطقي در مورد مدارس ودانشگاههاي حرفهاي و حكم معافيت ماده 134 نيز صادق است و ناديده گرفتن آن، با توجه به آزمندي برخي اشخاص، ميتواند سببانحراف از فعاليت اصلي اينگونه مدارس و توجه روزافزون آنها به كسب عوايد جنبي گردد.

ضوابط و مجوزها

هيات عمومي شوري' در راي خود توجه به نوع درآمد را ضرور ندانسته و به جاي آن تكيه اصلي را بر اين قرار داده است كه اين مدارسو دانشگاهها بايد بر اساس ضوابط و مجوز مراجع قانوني ذيربط تاسيس و اداره شده باشند تا بتوانند از معافيت مالياتي نسبت به هرگونهدرآمد خود استفاده كنند.

بي آنكه بخواهيم اهميت اين بخش از ماده 148 را ناديده بگيريم، بايد بگوئيم كه ماده 134 در درجة اوّل يك ماده مالياتي است وتشخيص مفهوم درآمدي كه منطقاً ميتواند از معافيت مالياتي استفاده كند، خود يك كار مالياتي است و به تخصص و صلاحيت مالياتينيازمند است. اين صلاحيت را نميتوان به تشخيص ساير مراجع محوّل كرد و به ترتيبي عمل نمود كه نتيجة نهائي و غائي آن اين باشد كه آنمراجع بتوانند تعيين كنند كدام نوع از درآمدهاي مدارس انتفاعي از ماليات معاف است.

ممكن است گفته شود كه در راي هيات عمومي چنين مطلبي بيان نشده است. اين گفته از لحاظ ظاهر عبارات راي هيات صحيح است. امّابا كمي دقت ميتوان پي برد كه همين نتيجه از تكيه صرف بر ضوابط مراجع ذيربط و ملاك قرار دادن آن به آساني قابل حصول است. آنضوابط ممكن است چنان تنظيم گردند كه مدارس غيرانتفاعي بتوانند به ياري تعبير و تفسير خود را مجاز در تحصيل درآمدهاي غيرمرتبطبه امر آموزش بدانند و يا حتي از سكوت و عدم منع آن ضوابط براي رسيدن به چنان منظوري استفاده كنند. مطلب را در يك جمله خلاصهكنيم: حدود و ثغور معافيت مالياتي قانوني را نميتوان به اراده يا تفسير و تعبير افراد و مراجع غير مالياتي واگذار نمود.

نرمافزار كامپيوتري

و مسائل مالياتي آن در جمهوري كره (كره جنوبي)

ترجمه و تلخيص از دكتر علياكبر عرب مازار

در شماره يازدهم مجلّه ماليات مقالهاي تحت عنوان «سياست توسعه نرمافزار كامپيوتري در هند و جنبههاي مالياتي آن» به چاپ رسيدكه از توجه دولت هند به رونق اين حرفه حكايت ميكرد و بسياري از جنبههاي مالياتي معاملات نرمافزار طي آن مورد بحث و تحليل قرارگرفته بود. در كشور ما مسائل مالياتي اينگونه معاملات تازگي دارد و هنوز رويههاي مالياتي معيني در مورد آنها پديد نيامده است. امّاشتاب تحول و توسعه در اين زمينه چندان است كه خواه و ناخواه بسياري از جوانب حيات اقتصادي و شغلي كشور را تحت تاثير قرارخواهد داد و به تبع آن پاي امر ماليات نيز به ميان خواهد آمد. آشنائي با مباحث اين رشته در جوامعي كه مدتها است با مسائل مالياتيمذكور دست به گريبان هستند، ميتواند آمادگي ذهني جهت برخورد مناسب با قضاياي مالياتي مربوط پديد آورد. ارائه مقاله حاضر كهنويسندگان آن Woo Hyun Baik) عضو موسسه بزرگ حسابرسي و مالياتي كشور كره به نام Kim & Chang و William C.Choiمشاور خارجي همان موسسه) از اهل خبرة معروف اين رشته هستند، ميتواند گام ديگري در راه ايجاد آگاهي مورد بحث به شمار رود.

مقدّمه

تعيين ماليات و حقوق گمركي واردات نرمافزار كامپيوتر مدتها يكي از داغترين مباحث و موارد اختلاف در كشور كره جنوبي بهشمارميرفت. در زمينة مالياتي جوهر اختلاف اين بود كه آيا نرمافزار وارداتي يك كالا به حساب ميآيد و يا متضمّن نوعي حق ليسانس نسبت بهحقوق مولف يا دانش فني مندرج در آن است؟ قبول هريك از اين دونظر نتيجة مالياتي متفاوتي به دست ميدهد. اگر نرمافزار را كالا تلقّيكنيم در اغلب موارد اساساً مالياتي قابل مطالبه نخواهد بود، زيرا به موجب قراردادهاي متعدّد مالياتي كه كرة جنوبي با بسياري ازكشورهاي جهان منعقد ساخته سود تجاري موسسات خارجيِ فاقد پايگاه ثابت در كره فقط در كشور محل اقامت اين موسسات مشمولماليات است. امّا اگر پرداختهاي خريداران كرهاي در رابطه با اكتساب ليسانس نسبت به محتواي اطلاعاتي نرمافزارها باشد، درآنصورت پاي ماليات قابل كسر در منبع به ميان خواهد آمد. طبق ماده 59 قانون ماليات بر اشخاص حقوقي، ميزان اين ماليات تكليفي 25درصد رقم پرداختي به علاوه ماليات اضافي ديگري به ميزان 5/7 درصد ميباشد. امّا ضمن قراردادهاي مالياتي منعقد با بسياري ازكشورها ميزان ماليات مذكور به 15 درصد تقليل يافته است.

از حيث گمركي مسألة اساسي ارزيابي نرم افزار وارداتي است. آيا در اين ارزيابي بايد فقط به شئي ملموسي كه حامل اطلاعاتكامپيوتري است، يعني ديسكت يا نوار مغناطيسي و نظاير آنها توجه داشت؛ ويا اين كه علاوه بر اين بايد ارزش محتواي غير قابل لمس نرمافزار را نيز در نظر گرفت؟ هنگامي كه مقامات كرهاي تصميم گرفتند راهحلّ دوّم را انتخاب كنند، تازه با اين مشكل مواجه شدند كه چگونهميتوان آن بخش غيرملموس را ارزيابي نمود.

ذيلاً سابقة تحوّلات و اقدامات انجام شده در اين زمينهها را مورد بررسي قرار ميدهيم:

بخش نخست ـ مسائل مالياتي

1. دستورالعمل 27 سپتامبر 1989

تا قبل از صدور دستورالعمل فوق مقامات مالياتي كره واردات نرمافزار كامپيوتري را نوعي انتقال سادة كالا تلقي كرده و بنابراين درمقام مطالبة ماليات تكليفي برنميآمدند. امّا در تاريخ مذكور وزارت دارائي دستورالعملي صادر كرد و طيّ آن يادآور شد كه اگرپرداختهاي انجام شده به منظور تهيه نرمافزار جنبة حقالامتياز داشته باشد بايد مالياتِ در منبع از آن كسر شود، ولو اينكه حقوق گمركياز نرمافزار وارداتي اخذ شده باشد. البتّه تعلّق حقوق گمركي نشانة كالا بودن نرمافزار است كه با مطالبة ماليات تكليفي منافات دارد. پاسخبه اين ايراد آن بود كه حقوق گمركي حتي در موردي كه واردات بر اساس قرارداد ليسانس هم انجام شده باشد قابل مطالبه است.

اين نخستين باري بود كه صحبت از تعلّق ماليات تكليفي نسبت به نرمافزار وارداتي به ميان ميآمد و به همين سبب مساله در ذهنمسئولان به خوبي جا نيفتاده و مدّتها به بحث و مناقشه در اين باب سرگرم بودند. نتيجه آنكه حدود سهسال اجراي دستورالعمل در بوتةاجمال مانده بود. اين مناقشات و اختلافنظرها اوايل سال 1993 به پايان رسيد و مقامات مالياتي به اين نتيجه رسيدند كه بايد ماليات درمنبع از برخي از انواع نرمافزار وارداتي گرفته شود. از آنپس سازمان مالياتي كشور همّ خود را مصروف تهيه دستورالعمل جامعترينمود كه طي آن زوايا و جوانب امر به نحو دقيقتري روشن شود. اين دستورالعمل در سپتامبر همان سال صادر گرديد.

2. دستورالعمل سپتامبر 1993

در اين دستورالعمل انواع معاملات راجع به نرمافزار كامپيوتري مورد بحث قرار گرفته و چنين نتيجهگيري شده بود كه بخش قابلتوجهي از واردات نرمافزار ـ در صورتي كه فروشنده فاقد پايگاه ثابت در كره باشد ـ مشمول ماليات تكليفي خواهد بود. در اين زمينهمعاملات نرمافزار از حيث تعلق ماليات در منبع به دو گروه تقسيم شده بودند: نخست مواردي كه وجه پرداختي مرتبط با خريد حق مولف(متضمّن حق تكثير و توزيع) يا كسب ليسانس نسبت به آن تلقي گردد. در چنين مواردي دستورالعمل مذكور وجه پرداختي را نوعيحقالامتياز شناخته و در نتيجه آن را مشمول ماليات در منبع دانسته بود.

حالت دوّم مربوط به مواردي بود كه وجه پرداختي در ارتباط با تحصيل دانش فني مندرج در نرمافزار تشخيص داده ميشد. نسبت بهاين گروه دستورالعمل مورد بحث قائل به تفكيك شده بود، به اين معني كه برخي از انواع آن را مشمول ماليات تكليفي و برخي ديگر را معافاز آن شناخته بود. ضمناً نفس تشخيص بين مواردي كه پرداخت انجام شده بابت خريد حق مولف يا اخذ ليسانس نسبت به آن از يكسو، وتحصيل دانش فني از سوي ديگر تلقي گردد، خود حائز اهميت خاصّ بود زيرا ميزان ماليات در منبع نسبت به هريك از اين دوحالت، طبققراردادهاي مالياتي، تفاوت ميكرد.

به موجب دستورالعمل مورد بحث وجود هريك از ضوابط زير نشانة آن است كه انتقال دانش فني صورت گرفته و مورد مشمولماليات تكليفي مربوط به اينگونه انتقال خواهد بود:

ـ هرگاه ورود نرمافزار بر اساس قراردادهاي جذب تكنولوژي صورت گرفته باشد كه آن قراردادها خود در اجراي قوانيني نظير«قانون جلب سرمايههاي خارجي»، «قانون اداره امور ارزي»، يا «قانون توسعه تكنولوژي مهندسي» بسته شده باشند.

ـ هرگاه ميزان پرداخت با نوع، دفعات، محل، و طول مدت استفاده، يا تعداد يا حجم فراوردهها يا اطلاعات توليد شده تناسب داشته باشد.

ـ هرگاه نرمافزار وارداتي طبق مشخّصات رايج در كشور خريدار طراحي و ايجاد شده باشد.

ـ هرگاه واردكننده مكلف شده باشد كه اطلاعات مندرج در نرمافزار را محرمانه تلقي كند.

ـ هرگاه واردكننده متعهد شده باشد كه بدون رضايت قبلي فروشنده، نرمافزار يا حق استفاده از آن را به اشخاص ثالث منتقل نكند.

ـ هرگاه فروشندة خارجي، خريدار يا كاركنان وي را به منظور درك دانش فني مندرج در نرمافزار يا آگاهي از نحوة استفاده از آن موردآموزش قرار داده باشد.

ـ هرگاه سطح تكنولوژي مندرج در نرمافزار يا قابل توجه بودن بهاي پرداختي نشانگر وجود دانش فني در نرمافزار تلقي گردد.

در مقابل، دستورالعمل مذكور پرداختهاي مربوط به موارد زير را به عنوان حقالامتياز تلقي نكرده و در نتيجه چنين مواردي را معافاز تعلق ماليات در منبع شناخته بود:

ـ نرمافزارهاي آماده و بستهبندي شده، در صورتي كه سطح فني نرمافزار از توان توليد كشور كره بالاتر نبوده و انتقال نرمافزار نيازبه كسب اجازه فروشند نداشته باشد.

ـ نرمافزارهائي كه طبق سفارش خريدار ساخته شده و كليه حقوق آن به خريدار منتقل شده است.

ـ نرمافزارهائي كه همراه سختافزار و به عنوان جزئي از ملزومات آن فروخته ميشود و بهاي آنها ضمن قيمت كلي سختافزار منظورشده است.

اين دستورالعمل، صرفنظر از محتواي آن، از جهت اجرائي غوغابرانگيز بود. توضيح اين كه مراجع مالياتي، دستورالعمل سال 1989را همانگونه كه گفتيم به حال اجمال نهاده و در اجراي آن مسامحه ميكردند. اكنون كه موضع وزارت دارائي روشن شده و تصميم جدّي بهاجراي موازين فوق گرفته بود، سازمان مالياتي كشور اعلام داشت كه دستورالعمل جديد در واقع روشنگر مقررات جاري كشور است وخود مقررات جديدي بهشمار نميرود. بنابراين مفاد آن نسبت به درآمدهاي گذشته عطف بهماسبق ميشود مگر اينكه مورد مشمولمرور زمان 5 ساله مالياتي شده باشد.

بر اثر تلاطمي كه اين اظهارنظر در موديان ذيربط بهوجود آورد سازمان مالياتي كره متعاقباً يك اعلاميه مطبوعاتي صادر كرد و اعلامداشت كه بهخاطر ممانعت از فشار بر موديان، اجراي مفاد دستورالعمل جديد را از زمان صدور دستورالعمل قبلي يعني 27 سپتامبر 1989قرار ميدهد.

پس از اين اقدامات حوزههاي مالياتي سراسر كشور به سراغ واردكنندگان نرمافزار رفتند و در اين كار آنقدر زيادهروي كردند كهحتي پارا از خود دستورالعمل فراتر نهادند و به رغم آن نرمافزارهاي آماده و بستهبندي شده (نظير ويندوز، وُردپرفكت، لوتوس، و امثالآنها) را نيز مشمول ماليات تكليفي شناختند. آنها اين تشخيص را بر قاعدة «استثناءبر استثناء» متكي مينمودند، به اين معني كه هرچندنرمافزار آماده طبق دستورالعمل معاف از ماليات تكليفي شناخته شده ولي در همان بخش از دستورالعمل موارد خارج از قدرت فني داخليكشور مستثني' گرديده بود. حوزههاي مالياتي تهيه نرمافزارهائي همسطح ويندوز، لوتوس، وُردپرفكت و امثال آنها را از توان فني داخليخارج ميدانستند.

حوزههاي مالياتي بابت معاملات چند سال گذشته سراغ خريداران كرهاي رفتند و بهعنوان اينكه در كسر وپرداخت ماليات تكليفي تعلّلكردهاند آنان را ملزم به پرداخت اصل ماليات و 10 درصد جريمه و زيان ديركرد متعلق نمودند.

نتيجه ايجاد غوغا و اعتراض هم از جانب واردكنندگان كرهاي و هم از سوي سازندگان و فروشندگان خارجي نرمافزار بود. كار به طرحشكايات و دعاوي بسيار در مراجع دادرسي مالياتي و قضائي از يكسو و مجاري ديپلماتيك از سوي ديگر كشيد، و از جمله مكانيزم«ديالوگ كره ـ امريكا براي همكاري اقتصادي» فعال شد. اين مكانيزم گفت و شنود ضمن قرارداد مالياتي دوكشور پيشبيني شده تا درموارد لزوم بتواند راههاي مناسبي جهت رفع اختلافات جستجو كند. مذاكرتي كه بر اساس مكانيزم مذكور انجام شد به صدور يك يادداشتتفاهم منجر گرديد. اين فعاليتها موجب شد كه سازمان مالياتي كره نخست دستورالعمل تكميلي ژوئن 1994 و كمي بعد دستورالعملاساسي يكم اوت 1994 را صادر كند.

دستورالعمل تكميلي ژوئن 1994

اين دستورالعمل در تكميل و توضيح دستورالعمل سال 1993 صادر شد و ضمن آن سازمان مالياتي اعلام نمود: «برخي از مامورانمالياتي حوزههاي مختلف، جزء 1 از بند «ب» ماده 2 دستورالعمل را در مورد معافيت حقالامتياز پرداختي براي تهيه نرمافزار كامپيوتري ازماليات در منبع، سوءتعبير نمودهاند». دستورالعمل سپس موارد معافيت از ماليات تكليفي را با شرح و بسط بيشتري روشن كرده و فهرستياز اين موارد بهدست داده است.

در اين دستورالعمل همچنين گفته ميشود كه در بسياري از موارد معامله نرمافزار شبيه خريد و فروش كتاب است مانند حالاتي كههركسي بدون تعيين هويت خود ميتواند به مغازههاي فروش نرمافزار مراجعه كند و نرمافزار مورد نياز خود را به قيمتي بالنسبه ارزانخريداري نمايد. وجوه پرداختي بابت واردات اينگونه نرمافزار از تعلق ماليات در منبع معاف است. امّا اگر نرمافزار مورد معامله حاويدانش فني باشد پرداخت مربوط يك حقالامتياز بوده و مشمول ماليات تكليفي است.

در باب اين كه چگونه ميتوان تعيين كرد كه نرمافزار فروخته شده حاوي دانش فني است، دستورالعمل ياد شده ميگويد دراينخصوص بايد به مقررات قوانين مربوطة داخلي و قراردادهاي مالياتي كره با ساير كشورها مراجعه كرد، و در صورت وجود ابهامبيشتر بايد به تعريف دانش فني مندرج در تفسيرنامة سازمان همكاري و توسعه اقتصادي (OECD) در بخش مربوط به پاراگراف 11 ماده12 كنوانسيون نمونه (مُدل) سازمان نامبرده رجوع نمود.

تعريف مذكور به اين شرح است:

«دانش فني عبارت است از هرگونه اطلاعات فني فاش نشده... كه براي توليد صنعتي يك فراورده يا انجام يك فرايند ضرورت داشتهباشد... تا آنجا كه تجربه نشان ميدهد دانش فني معرّف آنچيزي است كه يك توليدكننده به صرف بررسي روي يك فراورده و به صرفآگاهي از پيشرفتهاي تكنيكي قادر به پيبردن به آن نخواهد بود».

دستورالعمل يادشده به استناد اين تعريف نتيجه ميگيرد كه نرمافزارهاي كامپيوتري مورد استفاده شخصي و اداري را نميتواندانش فني تلقي كرد. امّا نرمافزارهائي كه در دسترس و مورد اطلاع عامّه نميباشد (نظير نرمافزارهاي مبتني بر تكنولوژي سطح بالا كهبراي اتوماسيون كارخانه يا طراحيها ضرورت دارد) ميتواند متضمّن دانش فني باشد.

دستورالعمل مورد بحث براي جلوگيري از سوءتعبيرهاي بيشتر فهرستي از نرمافزارهاي معاف از كسر ماليات در منبع را به شرح زيرشمارش نموده است:

ـ نرمافزارهاي اساسي لازم براي عملكرد كامپيوترهاي شخصي نظير داس، يونيكس، و ويندوز.

ـ نرمافزارهاي مربوط به زبانهاي كامپيوتري كه بالنسبه ارزانقيمت بوده و محدوديتي از حيث استفاده نداشته باشند نظير «سي»،فُرتْرن، كُبُل، بيسيك، و پاسكال.

ـ نرمافزارهاي ابزاري كه براي ايجاد نرمافزارهاي مورد استفادة كامپيوترهاي شخصي ضرورت دارند مانند بلينكر، داس، ويندوز،ديولُپمنتتول، و امثال آنها.

ـ بانكهاي اطلاعاتي، واژهپردازها، و نرمافزارهاي مجتمع كه به سبب فراواني و ارزاني قيمت و سهولت دسترسي انگيزهاي براي توليدو توسعه داخلي آنها وجود ندارد مانند برنامههاي صفحهگسترده، واژهپرداز، ديبِيْس، سيمفوني، پِينتبرَش.

ـ نرمافزارهاي ويژه حفاظت سختافزار و نرمافزار نظير پيسيتول، و نورتون يوتيليتي.

ـ نرمافزارهاي ارتباطي كامپيوترهاي شخصي، غير از آنها كه مخصوص راه دور هستند، مانند كراستاك، پيسياِنيوِر، و نظاير آنها.

- نرمافزارهاي آموزشي و سرگرمي ويژه كامپيوترهاي شخصي كه كاربرد صنعتي و تجاري ندارند.

ـ نرمافزارهاي آماري ويژه كامپيوترهاي شخصي مانند مَتِمَتيكا، و اسپياساس و بالاخره نرمافزارهاي ويژه مديريت بازرگاني،مديريت پروژه، و برنامههاي موزيك و ويدئو براي كامپيوترهاي شخصي نظير كِيْكواك، تْرَكس و امثال آنها.

دستورالعمل يكم اوت 1994

اين دستورالعمل فيالواقع دو دستورالعمل قبلي (سپتامبر 93 و ژوئن 94) را در يكديگر ادغام نموده است. به موجب آن وجوه پرداختيبابت واردات نرمافزار در يكي از دو صورت زير مشمول ماليات در منبع خواهد بود:

1. هرگاه وجه پرداختي به منظور انتقال، استفاده، حق تكثير، تغيير، و توزيع نرمافزار بر پايه قرارداد بين خريدار داخلي و دارندة حقوقمولف تاديه شده باشد.

2. هرگاه پرداخت در ازاء دانش فنّي مندرج در نرمافزار وارداتي صورت گرفته باشد، و اين در صورتي است كه نرمافزار موردنظرحاوي اطلاعات فني فاش نشدهاي باشد كه جهت توليد صنعتي يك فراورده يا يك فرايند ضرورت داشته باشد.

براي تشخيص ارتباط نرمافزار با دانش فني چهار ضابطه در دستورالعمل اوت 1994 پيشبيني شده است:

ـ واردكننده موظف به رعايت محرمانه بودن نرمافزار گرديده باشد.

ـ بهاي پرداختي به محل، نوع، و دفعات استفاده يا حجم فراوردهها يا اطلاعات توليد شده بستگي داشته باشد.

ـ كُد منبع نرمافزار در اختيار خريدار گذارده شده باشد.

ـ معلوم باشد كه نرمافزار مشتمل بر اطلاعات فني فاش نشدهاي است كه براي توليد صنعتي يا فرايند معين ضرورت دارد.

دستورالعمل سه مورد را به عنوان استثناء و معاف از تعلق ماليات در منبع ذكر كرده است:

ـ نرمافزارهاي قابل فروش به كليه خريداران نظير سيستمهاي عامل (مانند داس، ويندوز، و وُردپراسِس) و نرمافزارهاي مخصوصآموزش و سرگرمي، و برنامههاي دادهپردازي كه معمولاً بر اساس قراردادهاي فرمِ تنظيم شده از سوي فروشنده به صورت استاندارد وبستهبندي شده فروخته ميشود.

ـ نرمافزارهائي كه بهعنوان جزئي از ملزومات سختافزار و همراه آن فروخته ميشود و معمولاً بهاي جداگانهاي براي آنها تعييننميگردد.

ـ نرمافزارهاي تهيه شده طبق سفارش خريدار كه معمولاً كليه حقوق آنها نيز به خريدار تعلق ميگيرد.

بخش دوم ـ مسائل گمركي

در باب مسائل گمركي مربوط به واردات نرمافزار راهحلّهاي زير اتخاذ گرديده است:

ـ بهاي وسيلهاي كه نرمافزار ضمن آن ارائه ميشود (ديسكت و غيره) بعلاوه قيمت اطلاعات مندرج در آن وسايل تواماً جهت ارزيابيگمركي مورد نظر قرار ميگيرد. در تعيين اين قيمتها بر اساس ضوابط مورد قبول گات ارزش معاملاتي در نظر گرفته ميشود. بهاينترتيب حقالامتياز پرداختي بابت تهيه نرمافزار ميتواند در بهاي ارزيابي نرمافزار وارداتي منظور شود.

ـ امّا طبق ضوابط همان سازمان (گات) در صورتي كه حقالامتياز به منظور تكثير در كشور خريدار باشد از حقوق گمركي معاف است.گمركات كره همين شيوه را مورد عمل قرار ميدهد بهشرط آن كه روشن باشد كه كدام بخش از وجوه پرداختي مربوط به حق تكثيرنرمافزار است. از همين جهت كليه دستاندركاران تجارت نرمافزار اين ترتيب را رعايت كرده و در قراردادهاي مربوط تعيين ميكنند كه چهمبلغ از قرارداد مربوط به حق تكثير و چه مقدار آن بابت توزيع در كشور كره يا استفادههاي ديگر ميباشد. برخي از واردكنندگان راهارزانتر و سهلتري را در پيش گرفتهاند و آن انتقال نرمافزار از طريق شبكهها و به نحوة الكترونيكي است كه اين مساله هنوز مورد توجه وبحث و فحص جدّي قرار نگرفته است.

جايزه خوشحسابي و مرجع رسيدگي به اختلافات ناشي از آن

محمد حسين سيدزماني

ماده 190 قانون مالياتهاي مستقيم در مقام تشويق مؤديان خوشحساب مقرر ميدارد:

«معادل چهاردرصد از مالياتهاي پرداختي مؤدي تا سررسيد مقرر به عنوان جايزه خوشحسابي از بدهي مالياتي او كسر خواهدشد»

سپس ماده 190 به آن روي سكه پرداخته و در تقويت همان نيّت و فلسفه ميگويد:

«و پرداخت ماليات پس از آن موعد موجب تعلق جريمهاي معادل 5/2 درصد ماليات به ازاي هرماه خواهدبود»

بحث ما بيشتر روي قسمت نخست اين ماده يعني بخش تشويقي آن متمركز است. نكاتي كه از متن ماده ميتوان فهميد از اين قراراست:

1. لفظ مؤدي حالت اطلاق و عموم دارد و طبعاً شامل اشخاص حقيقي و حقوقي هردو ميشود.

2. وجهي كه مؤدي به عنوان ماليات پرداخته - خواه در يك قلم و يا چند قلم بودهباشد - مجموعاً در محاسبه جايزه خوشحسابي موردتوجه قرار ميگيرد.

3. اينگونه وجوه بايد تا «سررسيد مقرر» پرداخت شدهباشد. سررسيد مقرر طبعاً به مفهوم تاريخياست كه ضمن قانون به عنوان آخرين روزمهلت تاديه ماليات تعيين شدهاست.

4. رقم جايزه خوشحسابي مقطوعاً معادل 4 درصد مجموع پرداختهاي مالياتي مؤدي تا سررسيد مذكوراست.

5. تعلق جايزه خوشحسابي مستلزم آن نيست كه مؤدي محاسبه ماليات را به نحوي انجام دادهباشد كه بي كم و كاست مورد قبول حوزهمالياتي بوده و اختلافي بين مؤدي و ماموران تشخيص بروز نكند. اگر مؤدي خاصي پيداشود كه حائز اين شرط نيز باشد طبعاً امتيازبيشتري خواهد داشت و به همين سبب از يك جايزه مضاعف نيز برخوردار خواهدشد، كه اين نكته ضمن ماده 189 پيشبيني شدهاست.

5. بهموجب ماده 189 مذكور مؤدياني كه مكلف به نگاهداري دفاتر قانوني هستند، در صورتي كه طي سه سال متوالي ترازنامه و حسابسود و زيان و دفاتر و مدارك آنان مورد قبول مرجع مالياتي قرارگيرد و ماليات هر سه سال را در سال تسليم اظهارنامه بدون مراجعه بههياتهاي حل اختلاف پرداخت كردهباشند، آنگاه علاوه بر جايزه مقرر در ماده 190 از جايزه ديگري نيز استفاده خواهندكرد كه رقم آنبرابر است با 5 درصد اصل ماليات سه سال مذكور.

اين جايزه را براي مشتبه نشدن با جايزه موضوع ماده 190 ميتوانيم جايزه خوشحسابي دوم بناميم.

6. البته عبارات ماده 189 خالي از اشكال نيست، نهايت اين كه به منظور احتراز از خلط مبحث اين اشكالات را در زيرنويس مورد بحث قرارميدهيم

پس از ذكر مقدمات فوق به اين پرسش ميپردازيم كه اگر بين مؤدي و ماموران تشخيص اختلاف بروزكند كه فرضاً جايزه خوشحسابي(اعم از اول و دوم) تعلق گرفته است يا خير، رسيدگي به چنين اختلافي در صلاحيت كدام مرجع است؟

در اين خصوص به دو ماده قانوني اشاره ميكنيم:

1. ماده 170 قانون مالياتهاي مستقيم به شرح زير:

«مرجع رسيدگي به هرگونه اختلاف كه در تشخيص مالياتهاي موضوع اين قانون بين ماموران تشخيص و مؤدي ايجاد شود هيات حل اختلافمالياتي ميباشد مگر مواردي كه به موجب مقررات ساير مواد اين قانون مرجع رسيدگي ديگري تعيين شده باشد»

اين ماده قانوني نخست با ذكر عبارت «هرگونه اختلاف» وسعت بسيار به موضوع بخشيده، لكن سپس آن را مقيد به «تشخيص ماليات» گردهاست. آيا اختلاف راجع به جايزه خوشحسابي يك اختلاف مربوط به تشخيص ماليات ميباشد؟ برخي از حوزههاي مالياتي پاسخ منفي بهاين سؤال ميدهند، زيرا تشخيص را منحصراً مربوط به برآورد و تعيين ماليات متعلق به درآمدهاي مؤدي ميدانند. حال آن كه جايزهخوشحسابي به حكم ماده 190 از «بدهي مالياتي» مؤدي قابل كسر است، و بدهي مالياتي مؤدي پس از انجام كار تشخيص روشن ميشود.لذا به نظر اين مراجع اختلاف مورد بحث به تشخيص ماليات ارتباطي ندارد تا قضيه قابل ارجاع به هيات حل اختلاف باشد.

در مقابل اين تفسير مضيّق و تحتاللفظي قانون روش تفسير منطقي را ميتوان ارائه نمود كه بر حسب آن بايد منطق ماده 170 را درنظرگرفت. اين ماده درمقام ارائه طريق براي رفع اختلاف مالياتي است كه به تعيين رقم قابل پرداخت از سوي مؤدي به طور كلي مربوطميشود. به هر تقدير، ماده ديگر قانون مالياتهاي مستقيم تكليف را به روشني تعيين كرده است.

2. ماده 244 قانون مالياتهاي مستقيم هرگونه ترديد در اين رابطه را از ميان برداشته و به طور عام و گسترده مقرر ميدارد:

«مرجع رسيدگي به كليه اختلافات مالياتي، جز در مواردي كه ضمن مقررات اين قانون مرجع ديگري معرفي شده، هيات حل اختلاف مالياتي است»

در اينجا ديگر از واژه تشخيص خبري نيست تا جائي براي تعابيري از آن نوع كه نقل شد باقي ماند و بلكه هرگونه اختلاف مالياتي به طورعام قابليت طرح در هيات حل اختلاف را دارد. براي احراز صلاحيت هيات فقط دو شرط لازم است:

اولاً وجود اختلاف، كه ترديدي نيست اختلاف بر سر تعلق جايزه خوشحسابي هيچ معنائي جز اختلاف نميتواند داشته باشد.

ثانياً صادق بودن وصف مالياتي نسبت به اختلاف مورد نظر. در اينجا نيز احراز شرط مسلم است. جايزه خوشحسابي در رابطه با امرمالياتي و بدون ترديد برخوردار از وصف مالياتي است. اين وصف به معني مرتبط و منسوب بودن به ماليات است. كما اين كه ميگوئيمقانون مالياتي، حوزه مالياتي، بخشنامه مالياتي، جريمه مالياتي،... و اكنون: جايزه خوشحسابي مالياتي.

مرجع تشخيص صلاحيت

خارج از بحثهاي فوق، بايد ديد كه تشخيص صلاحيت هيات حل اختلاف با چه مقامي است. دو نكته در اين خصوص قابل ذكر است:

نخست اين قاعده كه مرجع پائينتر نميتواند در باره صلاحيت مرجع بالاتر اظهار نظر نمايد. گذشته از هر چيز صِرف اين نكته كه نتيجه كارمرحله تشخيص ميتواند از سوي هيات حل اختلاف رد شود (ماده 250 قانون مالياتهاي مستقيم) كافي است كه نتيجه بگيريم در سلسلهمراتب رسيدگي مراجع حل اختلاف فوق مراجع تشخيص قراردارند.

دومين نكته اين است كه بر حسب رويه جاري نزد محاكم اغلب كشورها، و از جمله ايران، تعيين صلاحيت رسيدگي معمولاً با مراجعدادرسي است كه در مساله مورد بحث مرجع دادرسي ميتواند به هيات حل اختلاف تعبير شود.

با اين استدلال ميتوان نتيجه گرفت كه تشخيص صلاحيت هياتهاي حل اختلاف با خود آنها است و اين تشخيص حد اقل از عهده مراجعتشخيص خارج است.

حقوق ايران و اصول مالياتي

از: دكتر محمد توكّل

منظور از اصول مالياتي، موازين و قواعد عامّي است كه بايد در درجة اول هادي قانونگذاران قرار گيرد تا در وضع قوانين مالياتي بهآنها توجه كنند. در مرحلة بعد تدوين مقررات اجرائي نظير آئيننامهها نيز بايد با عنايت به اين اصول انجام پذيرد، و بالاخره به هنگام اجراءنيز همين اصول ميتواند ـ وبايد ـ در فهم و تفسير مقررات مالياتي مورد توجه واقع شود.

قبل از هرچيز بايد بهخاطر داشت كه اصول و مباني موجود در نظام كلي حقوقي يك كشور نميتواند جاي اصول مالياتي را بگيرد.فرضاً اصل تساوي در برابر قانون، عدم عطف بهماسبق قانون، اصل برائت، قاعده لاضرر، يا اصل عدالت كه در قوانين اساسي، مدني وغيره بيان شده جنبة كلي و عام دارد. حال آنكه بحث ما روي اصول معيّني است كه بهطور خاصّ در مورد امر ماليات مقرّر شده باشد.

اصول مالياتي از ديرباز مورد توجّه علماي اقتصاد، فلاسفه، حقوقدانان، و انديشمندان سياسي بوده است. نمونة بسيار معروف آنچهار اصل مالياتي است كه آدام اسميت در كتاب «ثروت ملل» خود بيان داشته است.اين اصول عبارتند از:

ـ اصل انصاف. به اين معني كه ماليات بايد با توان پرداخت مودي تناسب داشته باشد.

ـ اصل عدم ابهام. بر اساس اين اصل مودي بايد دقيقاً نسبت به تكليف مالياتي خود آگاهي داشته و بداند كه چه مالياتي را بايد بپردازد.

ـ اصل سهولت. زمان پرداخت ماليات و ترتيبات آن بايد به نحوي معين شود كه براي مودي ايجاد دشواري ننمايد.

ـ اصل اقتصادي بودن. به موجب اين اصل هزينههاي انجام شده براي وصول ماليات بايد با نتيجه و بازده آن تناسب معقول داشتهباشد.

اصول مالياتي در نظامهاي حقوقي

تحوّلات اقتصادي ـ اجتماعي قرون اخير سبب شد كه اصول مالياتي از مرحلة بحث و فحص علمي و فلسفي خارج شده و راه خود را بهسيستم حقوقي كشورها نيز بگشايد. نحوة عمل همهجا يكسان نيست، امّا نتيجه از يك جهت مساوي است و آن فرموله كردن يك سلسلهقواعد معين در زمينة امر ماليات است تا در مرحله تقنين و تدوين از يكسو و استنباط و تعبير مقررات و اجراء قانون از سوي ديگررهنمودها يا خطسيرهاي كلّي لازم را ارائه دهد.

در برخي از كشورها اصول مالياتي عيناً در قانون اساسي گنجانيده ميشود و در پارهاي ديگر قوانين مالياتي اين وظيفه را بر عهدهدارند. شيوة ديگر ايجاد رويههاي قضائي است به اين معني كه محاكم عالي كشور موازين معيني را برقرار ميسازند كه لااقل در مرحلةتفسير و استنباط مقررات و اجراء آن مورد عمل قرار ميگيرد. تجلّي ديگر اين مقوله در قوانين و مصوّباتي است كه تحت عنوان حقوقمودّي از آن ياد ميشود. در اين مقررات مساله بهطور عمده از ديد موديان مورد بحث واقع ميگردد، امّا در عينحال پارهاي از اصول كليمالياتي نيز ضمن آنها گنجانيده ميشود كه بر اثر ممارست و طول مدت اجراء عملاً در مرحله تدوين مقررات هم مورد توجه قرار ميگيرد.بهعنوان نمونه اصول مندرج در قانون اساسي كشور شيلي را ذكر ميكنيم.

قانون اساسي شيلي

در قانون اساسي جمهوري شيلي چهار اصل عمده ذكر شده كه بايد در تدوين و وضع مقررات مالياتي مورد توجه واقع شود. اين اصولعبارتند از:

1. قانونيّت. طبق اين اصل هرگونه اقدام جهت وضع يا الغاء ماليات و كاهش يا بخشيدن آن و نيز اعطاء معافيتها يا تغيير در آنها وهمچنين تعيين چگونگي و ميزان نرخهاي مالياتي منحصراً به موجب قانون ميسّر است.

2.مساوات. اين اصل قانون اساسي، هم به مفهوم تساوي در برابر قانون مالياتي و هم به معني رعايت مساوات به عنوان مبنائي جهتوضع ماليات و تحميل هزينههاي عمومي است. قانون اساسي تحمّل مساوي بار مالياتي بر حسب توان شهروندان را تضمين نموده وبرقراري مالياتهائي را كه آشكارا با توانائي موديان تناسب نداشته و غيرمنصفانه باشد منع كرده است.

عموميت. بر حسب اين اصل كه نتيجه اصل قبلي است هيچگونه مالياتي را نميتوان وضع كرد كه موديان داراي اوضاع و احوال مساويرا تابع رفتار مالياتي متفاوت قرار دهد. البته اعطاء معافيت و ارفاق مالياتي مجاز است، امّا اين موارد نبايد حالت مساعدت به اين يا آن گروهرا پيدا كند، بلكه ميتوان آنها را نسبت به بخشها يا فعاليتهاي معين اقتصادي يا مناطق معين جغرافيائي اعطاء نمود.

حرمت حق مالكيت. به موجب اين اصل ماليات نبايد به قصد مصادرة اموال برقرار شود. وجود چنين نيّتي - بهطور آشكار يا ضمني -در وضع ماليات خلاف قانون اساسي است.

حقوق ايران

نخستين قانون اساسي ايران مورخ 14 ذيقعده 1324 هجري قمري فاقد هرگونه اشارهاي به مساله مورد بحث ما است. لكن متمم قانوناساسي مورخ 29 شعبان 1325 قمري فصل خاصّي را تحت عنوان «در خصوص ماليه» به مسائل مربوط به ماليات و ديوان محاسباتاختصاص داده است. شش اصل اين بخش از قانون اساسي يعني اصول 94 تا 99 به امر ماليات راجع است: از اين تعداد جز اصل نودوهفتم،5 اصل ديگر فيالواقع بيانگر اصل قانونيت ماليات بوده و مقرر ميدارند كه برقراري ماليات و دريافتيهاي مشابه آن و تخفيف و معافيتمالياتي تنها به حكم قانون ممكن است. همين حكم ضمن اصل پنجاهويكم قانون اساسي جمهوري اسلامي به شرح زير بيان گرديده است:

«هيچ نوع ماليات وضع نميشود مگر به موجب قانون. موارد معافيت و بخشودگي و تخفيف مالياتي به موجب قانون مشخص ميشود».

امّا متمّم قانون اساسي دوران مشروطيت ضمن اصل نودوهفتم قاعدة ديگري را نيز بيان داشته و آن اين كه: «در موارد مالياتي هيچتفاوت و امتيازي فيمابين افراد ملت گذارده نخواهد شد». اين حكم فيالواقع بيانگر يك جنبه از اصل مساوات است كه در بحث راجع به قانوناساسي شيلي به آن اشاره كرديم. منظور مساوات در برابر قانون مالياتي است، به اين معني كه نميتوان افرادي را به مناسبت وابستگي بهقشرها و گروههاي معين و موقعيت اجتماعي آنان از ماليات مصون داشت، و بلكه اگر بخشودگي و معافيتي ضرورت پيدا كند به جهات معينديگر و بر حسب ضوابطي خواهد بود كه هر مودّي در صورت تطابق شرايط ميتواند از آن برخوردار شود.

غير از اين دواصل يعني اصل «قانونيت ماليات» كه در هر دو قانون اساسي قديم و جديد ذكر شده و اصل مساوات مالياتي در برابرقانون كه فقط در قانون قديم بيان گرديده، اصل مالياتي ديگري در قوانين اساسي ايران از آغاز تاكنون تصريح نشده است.

يكي از اين اصول مساوات مالياتي به معني تحمّل مساوي بار مالياتي بر حسب توان موديان است كه بهطور كلي در قوانين اساسي ايرانمورد توجه قرار نگرفته است. قاعدة ذكر نشدة ديگر اصل عموميت ماليات است. به اين معني كه موديان داراي اوضاع و احوال مساوي رانميتوان تابع رفتار مالياتي متفاوت قرار داد. همچنين اين قاعده كه ماليات نبايد به قصد مصادرة اموال صورت گيرد در قوانين اساسيايران بيان نگرديده است.

البته نبايد پنداشت كه اصول مالياتي منحصر به قواعدي است كه به نقل از قانون اساسي شيلي بيان داشتيم. فرضاً اصل عدم ابهام كهآدام اسميت در كتاب ثروت ملل خود ذكر كرده بسيار حائز اهميت است. زيرا همانگونه كه اين متفكّر نامي بيان داشته «مالياتي كه بر عهدة هرفرد قرار دارد بايد مشخّص و فارغ از دلخواه اين وآن باشد. زمان پرداخت، نحوة پرداخت و مقدار ماليات بايد روشن و براي مودي و هر شخصديگري ساده و مفهوم باشد. در غير اينصورت شخص مشمول ماليات اسير خودكامگي مامور مالياتي خواهد شد». روشن بودن تكليف مودي بهقدري حائز اهميت است كه آدام اسميت بياني چنين قاطع در باب آن اظهار داشته است: «به اعتقاد من و با توجه به تجربة همة ملل هيچ درجهاياز بيعدالتي هرقدر هم بزرگ باشد به اندازه مقدار اندكي از ابهام و بلاتكليفي شوم و زيانبخش نخواهد بود».

امروزه در سراسر جهان محققان مالياتي همه از مطلوبيت تمكين داوطلبانه موديان سخن ميگويند و دولتها آن را به عنوان يك ايدهآلبزرگ در زمينه امر ماليات تلقي ميكنند. اگر نگوئيم مهمترين، لااقل ميتوان گفت يكي از مهمترين عوامل براي نيل به چنين آرزوئي تحققهمين اصل عدم ابهام و روشني تكليف مودي بر اساس ضوابط معين و قابل فهم ميباشد.

قانون اساسي شيلي همچنين به اصل سهولت اشارهاي نكرده، حال آنكه آدام اسميت دقيقاً به آن توجه داشته است. به نظر وي «هرمالياتي بايد در زماني و به نحوي اِعمال شود كه راحتترين وضع را از نظر مودي براي پرداخت آن فراهم كند». به همين ترتيب اصل اقتصادي بودنمالياتها كه آن نيز مورد نظر آدام اسميت بوده حائز اهميت است. وي ماليات را در چند حالت سب غيراقتصادي شدن ميداند. نخست اينكهاجراي ماليات مستلزم استفاده از تعداد كثيري مامور باشد. حالت دوم وقتي است كه ماليات وضع شده مخلّ به كسب و كار و حرفة مردمباشد و آنان را از پرداختن به رشتههاي معين مشاغل دلسرد كند. چنين مالياتي ضمن اينكه مردم را موظف به پرداخت وجه ميكند درعينحال سرمايههائي را كاهش ميدهد يا از ميان ميبرد كه اگر براي موديان بهجاي ميماند بسيار سهلتر قادر به پرداخت مالياتميبودند. حالت سوم اخذ غرامات و اعمال مجازاتهاي سنگين است كه ميتواند موديان را تباه سازد و جامعه را از ثمرات كاركرد آنانمحروم كند. اينها همه هزينههاي مستقيم و غيرمستقيم ماليات محسوب ميگردند كه بايد از لحاظ محاسبه اقتصادي بودن آن مورد توجهواقع شود.

اصل قابل ذكر ديگر در زمينة مالياتها، اصل عدم عطف بهماسبق است. ماليات بايد متوجّه آينده باشد و درآمدي كه قبل از برقراري آنعايد شده و فارغ از بار مالياتي بوده بايد كماكان مصون از اين بار باشد. البتّه در قانون مدني ايران اصل عدم عطف بهماسبق قانون بهطوركلي ذكر شده، امّا جنبة يك اصل مالياتي بهطور خاص را ندارد.

با توجه به آنچه گفته شد ميتوان گفت قانون اساسي ايران در حال حاضر فقط مشتمل بر اصل قانونيت مالياتها است و اصول ديگرمالياتي هيچيك نه در قانون اساسي و نه در مقررات مالياتي ايران ذكر نشده است. بسيار بجا است كه چنين اصولي در حقوق ايران نيز بهروشني و با اعتبار تامّ گنجانيده شود و نصبالعين تدوين كنندگان و تصويبكنندگان مقررات مالياتي قرار گيرد. وجود اينگونه اصولميتواند هادي و راهنماي مجريان ماليات و مراجع و محاكم رسيدگي كننده به اختلافات مالياتي نيز قرار گيرد. در آنجا كه ابهامي در فهمقانون پيش ميآيد ميتوان منتقل به اين واقعيت شد كه قانون مالياتي تابع اصول معيني بوده و تعبير آن نيز بايد در محدودة همين اصولانجام پذيرد. وجود چنين ضابطه روشني از تشتّت آراء جلوگيري ميكند. موارد برخورد به اين حالت اندك نيست كه ميبينيم اظهارنظر ياراي معيني امروز بر اساس فلسفه و استدلال خاصّي صادر ميشود و روز ديگر دستور، مصوبه، يا راي ديگري منطق و برهان كاملاًمتفاوتي را مبناي حكم قرار ميدهد. وجود اصول و اهداف معين ميتواند اين دوگونگي يا چندگونگي را تا حد چشمگيري كاهش ميدهد.

تجديد مطلع يا گشودن دوباره پروندة موديان

در نظام مالياتي پاكستان

ترجمه و تلخيص: م.ت.همداني

در شماره يازدهم مجله ماليات مقالهاي تحت عنوان «صلاحيت نقض و ارجاع شوراي عالي مالياتي و امكان انتفاء آن بر حسب رويه برخي ازهياتهاي حل اختلاف همعرض» به چاپ رسيد كه طي آن مساله ناديده گرفتن آراء شوري' از سوي هياتهاي همعرض، و در نتيجه رسيدگي مجددبه پروندة مالياتي مودياني كه تا بالاترين مراحل رسيدگي و دادرسي مالياتي پيش رفتهاند، مورد بحث قرار گرفته بود.

مقالهاي كه ترجمه آن از نظر خوانندگان ميگذرد، موضوع بازگشائي پرونده مالياتي موديان در كشور همسايه پاكستان را بازگو ميكند. نويسنده مقاله(محمد آثر سعيد) از وكلاي مبرّز پاكستان در مسائل مالياتي و بازرگاني بهشمار ميرود. (نقل از نشريه: ASIA-PACIFIC TAX BULLETIN جلد يكم، شماره چهارم).

مقدّمه

ماليات بردرآمد در كشور پاكستان تابع قانون مالياتهاي مستقيم اصلاحي سال 1979 است كه انبوهي از آئيننامهها، بخشنامهها، ودستورالعملهاي صادر از سوي هيات مركزي درآمدها آن را تكميل ميكند.

ماده 15 قانون مالياتهاي مستقيم، مالياتها را به شش گروه (حقوق، بهره، املاك، مشاغل و حرفهها، سود سرمايهاي، و ساير منابع)تقسيم كرده است. درآمد مشمول ماليات نسبت به هر گروه جداگانه محاسبه شده و نرخ مالياتي بر مجموع آن اعمال ميگردد. حتي برخيدرآمدهاي معاف (نظير درآمدهاي كشاورزي) نيز ـصرفاً به منظور تعيين نرخـ به مجموع درآمد اضافه ميشود.

هر مودي مالياتي كه درآمد مشمول ماليات سالانه او از مبلغ معيني تجاوز كند، و نيز هر مودي كه ظرف چهارسال قبل متوالياً مشمولماليات قرار گرفته باشد، موظف به تنظيم و تسليم اظهارنامه مالياتي است.

ماده 56 قانون مالياتي از جهت بحث ما حائز اهميت است.به موجب اين ماده مميز مالياتي ميتواند هر شخصي را كه به نظر وي مشمول ماليات باشد موظف به تسليم اظهارنامه در مهلت معين سازد.

تشخيص ماليات

مواد 59، 59 الف، 60، 60 الف، و 61 تا 65 قانون گونههاي مختلف تشخيص ماليات را معين ميكند. ماده 59 مربوط به حالت خود تشخيصي،و موارد مشمول اين حالت و موديان حائز شرايط براي استفاده از اين امتياز است. ماده 59 الف راجع به حالتي است كه اظهارنامه مودي بهنظر مميز كامل و صحيح تلقي گرديده و ميزان ماليات بر اين پايه تشخيص داده ميشود.

ماده 60 حالتي را پيشبيني ميكند كه اظهارنامهاي از سوي مودي تسليم نشده و به اين جهت مميز اقدام به «تشخيص موقت» درآمدمشمول ماليات و ماليات مربوط مينمايد. ماده 60 الف همين تشخيص موقت را براي حالتي پيشبيني ميكند كه مودي برخي درآمدهاي خودرا كتمان كرده و اين درآمدها بعداً براي حوزه مالياتي روش ميشود. مواد 61 تا 65 به بحث اصلي اين مقاله يعني رسيدگي مجدد به پروندةمالياتي مودي راجع ميگردند، كه شرح آن به قرار زير است:

رسيدگي مجدّد

در پاكستان نيز مانند هر كشور ديگري اصل بر اين است كه تشخيص و تصفيه ماليات يكبار و براي هميشه انجام ميپذيرد، و به اصطلاححرمت امر مختومه مورد قبول و شناسائي است. امّا بهرغم اين شناسائي كلّي اعادة رسيدگي به پروندههاي مالياتي چه به موجب اختياراتقانوني و چه بر حسب رويه جاري به وسعت مورد عمل ميباشد. در اين زمينه بهويژه ماده 65 قانون مالياتهاي مستقيم بسيار قابل توجهاست، ولي براي فهم بهتر مطالبي كه در اين باب خواهد آمد بهتر است نخست سابقة تاريخي موضوع را بررسي كنيم.

پاكستان بهعنوان جزئي از هند تا سال 1947 مستعمرة بريتانيا محسوب ميشد و بسياري از مقررات و نظامات مالياتي در آن كشور ازسوي مقامات انگليسي برقرار شده بود. در اغلب اين قوانين و مقررات مسالة گريز از ماليات مورد توجه بوده و تدابيري براي جلوگيري از آنانديشيده بودند. امّا اين تدابير غالباً پراكنده و غيرموثر بودند، تا آنكه در سال 1918 قانون جامع ماليات بردرآمد هند به اجراء نهاده شد وطبق ماده 25 آن مقرراتي به منظور ارزيابي ماليات گريخته از تشخيص پيشبيني گرديد.

سپس قانون ماليات بردرآمد سال 1922 هند تغييرات وسيعي در اين مورد بهعمل آورد كه بهويژه ضمن ماده 34 اين قانون و بندهايمختلف آن منعكس بود. ماده 34 در آغاز به حوزه مالياتي بدون ذكر محدوديت زماني اجازه ميداد كه اگر جمع درآمد مودي از 100000 روپيهتجاوز كند نسبت به ارزيابي ماليات گريخته از تشخيص اقدام نمايد. ولي بعداً يك محدوديت زماني در اين زمينه برقرار گرديد. پس از حصولاستقلال، قانون سال 1922 جاي خودرا به قانون سال 1961 هند و قانون سال 1979 پاكستان داد. مواد 147 تا 153 قانون هند و ماده 65 قانونپاكستان در واقع جايگزين ماده 34 قانون سال 1922 هند گرديدند.

متن ماده 65 قانون ماليات بردرآمد پاكستان را بهخاطر اهميتي كه در بحث حاضر دارد عيناً نقل ميكنيم:

«1. هرگاه در هر سال به هر علتي:

الف. هرگونه درآمدي كه به موجب اين قانون مشمول ماليات است از تشخيص ماليات گريخته باشد؛ يا

ب. جمع درآمد يك مودي به ميزان كمتر از واقع ارزيابي شده، يا مشمول نرخي بسيار نازلتر از نرخ حقّه قرار گرفته، يا از ارفاق يا استرداد مقرر در اين قانون بهميزاني بيش از حد مقرر استفاده كرده باشد؛ و يا

ج. جمع درآمد مودي يا ماليات قابل پرداخت از سوي وي بر اساس ماده 59 يا ماده 59 الف تشخيص داده شده باشد، يا به نظر رسد كه به اين ترتيب عملشده است.

در آن صورت مميز مالياتي در هر زمان ميتواند با رعايت بندهاي 2 و 3 و 4 زير اخطاريهاي را با توجه به كليه شرايط مقرر در ماده 56 به عنوان مودي صادر كرده و برحسب مورد جمع درآمد مودي يا ماليات قابل پرداخت از سوي وي را با صدورر برگ تشخيص تعيين نمايد....

2. اجراي بند 2 فوق منوط به آن است كه اطلاعات روشني در اين زمينه در اختيار مميز قرار گرفته، و موافقت قبلي سرمميز مالياتي كتباً تحصيل شده باشد.

تبصره. «اطلاعات روشن» مذكور در اين بند شامل اطلاعات مربوط به خريد و فروش هرگونه كالا توسط مودي و هرگونه اطلاعات راجع به تحصيل، تملك ياانتقال هرگونه وجه، دارئي و اشياء با ارزش از سوي مودي، و يا هرگونه سرمايهگذاري يا هزينه انجام شده توسط وي ميباشد.

3. اخطاريه مذكور در بند 1 نسبت به درآمد هرسال ميتواند حداكثر ظرف 10 سال از خاتمه سالي كه طي آن درآمد مذكور قابل تشخيص بوده، صادر شود. هرگاهاين اخطاريه از تاريخ اول ژوئيه 1987 بهبعد صادر شود، مهلت 10 ساله فوق به 5 سال كاهش مييابد.

3 الف. هرگاه اخطاريه موضوع بند 1 ازتاريخ يكم ژوئيه 1982 به بعد صادر شود برگ تشخيص مربوط حداكثر به فاصله يكسال از انقضاء سال مالي كه اخطاريهآن ابلاغ شده، قابل صدور خواهد بود.

4. مفاد بند 2 فوق نسبت به موارد مذكور در فقره ج بند 1 جاري نخواهد بود».

رويه قضائي

قبل از پرداختن به آراء مهمّ صادر شده از محاكم پيرامون مسالة مورد بحث بايد دو نكته را يادآوري كنيم. نخست آن كه مقررات مالياتيهند و پاكستان هردو ريشه در نظام مالياتي دوران سلطة بريتانيا دارند و بنابراين شباهتهاي بسياري هم از جهت نوع و كيفيت قوانين، وهم از حيث استنباط و تفسير و تعبير مقررات بين اين دو كشور وجود دارد. به همين جهت و نيز به حكم سوابق تاريخي و مشابهتهاي فراوانفرهنگي و اجتماعي، رويه قضائي هند در پاكستان نيز معتبر است و حتي در موارد زيادي ضمن آراء محاكم پاكستان، به اين رويه صراحةًاشاره ميشود. بنابراين جهت درك بهتر مطلب ما نيز به آراء مهمي كه در هند پيرامون قضيه مورد بحث صادر شده اشاره خواهيم كرد.

نكته ديگر اين كه با توجه به آنچه گفتيم مقررات مربوطة كنوني هند و پاكستان هردو بر پايه ماده 34 و برخي بخشهاي ديگر قانون سال1922 دوران وحدت دو كشور استواراند، و رويه قضائي حاكم در اين كشورها نيز بر سوابق آراء صادره بر اساس قانون فوق متكي است. ازهمينرو ضمن آرائي كه نقل خواهيم كرد بعضاً به مقررات مذكور اشاره شده است.

ذيلاً به برخي قواعد و موازين مورد عمل در ارتباط با مساله تجديد رسيدگي مالياتي كه به موجب رويه قضائي برقرار شده اشارهميكنيم.

قاعدة سَبْقِ ابلاغ

نخستين قاعدة «جاافتاده» در اين زمينه آن است كه تجديد رسيدگي و تشخيص مجدد ماليات بايد مسبوق به ابلاغ اخطاريه مذكور در ماده65 باشد. يكي از آراء مهم مربوط به اين قاعده رايي بود كه دادگاه عالي سند در دعواي شركت صنايع سراميك بهامپور به طرفيت مرجعمالياتي صادر كرد. در اين راي دادگاه به استدلال مذكور در يكي از آراء ديوان كشور هند استناد نمود كه طي آن گفته شده بود:

«استدلال شده است كه ابلاغ اخطاريه مربوط به مودي پيششرط اعتبار هرگونه تشخيص مجدد مالياتي به موجب ماده 34 است، و اگر اخطاريه معتبر طبق شرايطمقرر صادرنشده باشد اقدامات انجام شده از سوي مرجع مالياتي و اوراق بعدي صادر شده از سوي وي باطل و غيرقابل اجراء خواهد بود. به نظر ما اين استدلال كاملاًمعتبر است. اخطاريه پيشبيني شده در ماده 34 صرفاً يك مقولة تشريفاتي بهشمار نميرود، و تنها پس از ابلاغ صحيح آن به مودي است كه مميز مجاز در اتخاذاقدامات لازم نسبت به وي خواهد گرديد. اگر اخطاريهاي صادر نشده و يا ثابت شود كه اخطاريه صادره غير معتبر بوده، در آنصورت اقدامات انجام شده از سويمميز، بدون صدور اخطاريه و يا صدور اخطاريه غير معتبر، خود غيرقانوني و باطل خواهد بود».

توجيه معقول

قاعدة شناختهشدة ديگر اين است كه مميّز مالياتي بايد قوانين و دلايلي در دست داشته باشد كه وي را به نحو معقولي قانع به وجود گريزمالياتي كرده باشد و فقط در اينصورت است كه ميتواند اقدام به صدور اخطاريه يادشده و تجديد رسيدگي مالياتي كند. در دعواي بهيماراجپانالعل به طرفيت مرجع مالياتي، دادگاه عالي پاتنا (در هند) چنين اظهارنظر نمود:

«مميز مالياتي نميتواند ماده 34 را به اين منظور مورد استناد قرار دهد كه شروع به تحقيق در اين باب كند كه آيا گريز مالياتي از ناحيه مودي صورت گرفته است ياخير. مميز مالياتي فقط در صورتي ميتواند بر اساس اين ماده هرگونه اقدامي را انجام دهد كه دلايل و مواد لازم جهت رسيدن به اعتقاد قلبي و معقول نسبت به گريزمالياتي را قبلاً در دست داشته باشد».

در دعواي شيوناتسينگ به طرفيت مرجع مالياتي كلكته، دادگاه عالي هند نكتة مذكور را بيشتر تحليل نمود و چنين نظر داد:

«اعتقاد مرجع مالياتي بايد بهگونة اعتقاد يك فرد معقول و صديق بوده و بر مباني منطقي استوار باشد. مرجع مالياتي ميتواند بر اساس دلايل و امارات عمل كند،امّا نميتواند به صرف ظنّ، حدس يا شايعات در اين زمينه اقدام نمايد در صورتي كه شرايط لازم جهت اقناع مميز مالياتي وجود نداشته باشد، و يا شرايط مورد استنادفاقد اهميت و يا نامربوط باشد، اقدامات وي خارج از صلاحيت تلقي خواهد شد».

استقلال ماده 65

مراجع مالياتي پاكستان براي آنكه از دشواريهاي مربوط به اجراي ماده 65 رهائي يابند و در عينحال مبادرت به تجديد رسيدگيپروندههاي مالياتي نمايند در صدد استفاده از ماده 56 قانون ماليات بردرآمد برآمدند. همانگونه كه قبلاً گفتيم ماده 56 مميز مالياتي را مجازميدارد هر شخصي را كه به نظر وي مشمول ماليات باشد به تسليم اظهارنامه مكلف سازد. بنابراين حوزههاي مالياتي به استناد همين مادهاز موديان موردنظر خواستند كه اظهارنامه مالياتي نسبت به سنوات مختلف تسليم كنند تا از اينراه باب رسيدگي مجدد مفتوح گردد. ضمندعوائي كه يكي از موديان در اعتراض به اين رويه مطرح ساخت دادگاه استيناف مربوط چنين اظهارنظر نمود:

«اگر دو ماده 56 و 65 را تواماً در نظر بگيريم، بهخوبي آشكار ميشود كه ماده 56 فقط اظهارنامه مربوط به سال رسيدگي جاري را دربر ميگيرد و ماده 65 قانوناجازه رسيدگي مجدد در مواردي را ميدهد كه درآمد مشمول ماليات به هر علتي از تشخيص گريخته باشد، يا جمع درآمد مودي به ميزان كمتر از واقع برآورد شده، يا بهنرخ مالياتي بسيار نازلتر از حد لازم مشمول ماليات قرار گرفته باشد، يا ماليات مربوط بر اساس بند 1 ماده 59 (خود تشخيصي) معين شده و برگ تشخيص در باب آن،چه بر پايه اين ماده و چه به موجب مواد ديگر قانون، صادر نشده باشد.

در اين مقام لازم به ذكر است كه آنچه فوقاً در باب ارتباط ماده 56 با اظهارنامه سال جاري گفتيم با توجه به فقره الف بند 1 ماده 65 به خوبي روشن ميشود. زمانيكه اظهارنامهاي بر اساس ماده 56 در رابطه با يك سال مالي معين تسليم و مورد ارزيابي و تشخيص قرار ميگيرد، در صورتي كه مالياتي از تشخيص گريخته باشد راهرسيدگي مجدد صدور اخطاريه موضوع ماده 65 خواهد بود. به همين نحو اگر بر اساس ماده 56 تسليم اظهارنامه سال جاري از مودي خواسته نشده باشد يگانه راهجهت شمول ماليات نسبت به آن مورد، استفاده از ماده 65 به عنوان گريز مالياتي ميباشد.

در تاييد بيشتر نظر فوق به اين حقيقت ميتوان استناد نمود كه مواد مختلف قانوني بايد به نحوي تعبير و تفسير شوند كه سبب نشود ماده ديگري از همان قانون زائد وبيفايده جلوه كند. در قضيه مورد بحث اگر ما قائل به اين مطلب شويم كه ماليات سنوات گذشته را نيز ميتوان بر اساس ماده 56 مورد ارزيابي و تشخيص قرار داد. درآنصورت ماده 65 زائد جلوه خواهد نمود و اين معني نميتواند با منظور قانونگذار يكي دانسته شود. بنابراين به نظر من ماده 56 در موارد مشمول ماده 65 قابل اجراءنميباشد».

برداشت كلي از راي فوق و آراء مشابه ديگر آن است كه اگر در مورد درآمد يكسال اظهارنامه آن درآمد در سال رسيدگي مربوط تسليمنشده باشد، در واقع گريز مالياتي رخ داده و گريز مالياتي صرفاً مشمول ماده 65 خواهد بود.

اصول اعلام شده در دعواي شركت برهان

در اين دعوي' كه بر اساس ماده 34 قانون پيشين (مشابه ماده 65 قانون فعلي) اقامه شده بود، اجمل ميان قاضي دادگاهِ عاليِ سِند اصولومباني متعددي را در ارتباط با مسألة اعاده رسيدگي اعلام داشت، كه مهمترين آنها از اينقرار بودند:

1. ماده 34 «اقناع معقولانه» مميز مالياتي را ضرور دانسته است. منظور قانونگذار آن بوده است كه چنين اقناع و اعتقادي بايد مبتني برمباني معقول باشد و به صرف ظنّ، حدس، و شايعات اقدام نشود.

2. عنوان «اقناع معقولانه» به مفهوم يك اقناع مبتني بر ذهنيات نبوده و مميز مالياتي بايد با حسن نيت چنين اعتقادي را پيدا كرده و قضيهجنبه ظاهرسازي و بهانه نداشته باشد.

3. دادگاه ميتواند بررسي كند كه دلايل اقامه شده از سوي مميز در خصوص اقناع وي واقعاً با ايجاد چنان اقناع و اعتقادي مناسبت و ارتباطداشته، و يا نامربوط بوده است.

4. در صورت فقد و نبود شرايط فوق اقدام مميز در صدور اخطاريه موضوع قانون عملي خارج از صلاحيت تلقي خواهد شد.

5. هنگامي كه براي محكمه ثابت شود كه مباني معقولي جهت اعتقاد مميز در زمينه گريز مالياتي وجود داشته، همين اندازه جهت تحققصلاحيت و توانائي مميز براي صدور اخطاريه مربوط اكتفا ميكند و دادگاه در مورد تشخيص اين صلاحيت وارد بحث روي جزئيات نخواهدشد.

6. ذكر مباني و موجبات اعتقاد مميز بر گريز مالياتي در اخطاريه مورد بحث ضرورتي ندارد ولي هنگامي كه مميز وارد رسيدگي بر مبنايدلايل و مدارك معيني ميشود، مودي حق خواهد داشت از موضوع آگاهي حاصل كرده و دلايل متقابل خود را در ردّ آن دلايل ابراز دارد.

حرمت امر مختومه

در دعواي شركت پاراشورام به طرفيت مرجع مالياتي، قاضي دادگاه عالي هند چنين اظهارنظر نمود:

«در عينحال بايد در نظر داشتهباشيم كه مصلحت قانون بر اين است كه در دعاوي مختلف نقطة پاياني وجود داشته باشد، و مسائل راكد نبايد پس از گذشت دورهزماني معيني مجدداً فعال شوند. گذشت زمان اختلافات قضائي و شبهقضائي را همانند ساير زمينههاي فعاليت بشري به بوتة آرامش و سكوت ميافكند».

تازگي اطلاعات

قاعده ديگري كه بر اساس آراء متعدد محاكم جاافتاده اين است كه اطلاعات و فَكْتهاي مبناي صدور اخطاريه تجديد رسيدگي بايد جنبهتازگي داشته و همانهائي نباشد كه هنگام تشخيص اوليه مالياتي در پرونده موجود بوده است.

در دعواي شركت نساجي عرفات به طرفيت مرجع مالياتي قاضي دادگاه، عبدالقادر شيخ، چنين نظر داد:

«پس از بررسي كامل پرونده روشن شد كه... اطلاعات يا مدارك ديگري سواي آنچه در اختيار مميز مالياتي صادركننده برگ تشخيص اوليه بوده است، در اختيارمميز صادركننده اخطاريه موضوع ماده 65 قرار نداشته است تا بر اساس آن بتواند ثابت كند كه شركت پژوهشخواه مرتكب گريز مالياتي شده است. در اعلامنامة تسليمشده توسط اداره مالياتي به ديوان عالي گفته شده است كه «مميز مالياتي اوليه اشتباهاً و بدون توجه به واقعيات قضيه و قانون اقدام به تشخيص ماليات نموده است».سپس در اعلامنامه اضافه شده است كه «برخي اقلام درآمد مشمول ماليات از تشخيص به دور مانده بود كه بعداً مورد توجه قرار گرفت».

لكن اين اظهارات از نظر ما قابل استناد نيستند. مسلّم اين است كه مميز و سرمميز مالياتي صادركننده و تاييد كننده اخطاريه موضوع ماده 65 كار خود را بر همانمدارك و مباني استوار ساختهاند كه قبلاً در اختيار مميز صادركننده برگ تشخيص اوليه نيز قرار داشته است. لذا بازگشائي پرونده بر اساس ماده 65 قابل پذيرشنميباشد».

اين نظريه در آراء بسيار ديگري چه در هند و چه در پاكستان مورد تاييد قرار گرفته است.

تغيير نظر مميز

در مواردي همان مميز مالياتي كه برگ تشخيص اوليه را صادر كرده به بهانه تغيير نظر خود اقدام به صدور اخطاريه موضوع ماده 65 بهمنظور اعادة رسيدگي نموده است. در اين خصوص نيز محاكم نظر منفي دادهاند، از جمله در دعواي شركت بهامپور سراميك دادگاه نظر دادهاست كه: «اين قاعده كاملاً پذيرفته شده است كه مميز مالياتي حق ندارد پروندهاي را كه حاوي همان اطلاعات و مدارك قبلي است به صِرف تغيير نظر خود موردتجديد رسيدگي قرار دهد».

نتيجه

آنچه گفته شد بيانگر چند حقيقت است. نخست اينكه بازگشائي پروندههاي خاتمهيافته مالياتي در هند و پاكستان وسيعاً مورد عملمراجع ذيربط است. اين مقوله ظاهراً ريشه عميق در تاريخ شبهقاره هند دارد، چنانكه نظام مالياتي كنوني هردو كشور مساله را از دورانسلطه بريتانيا به ارث برده است. نكته ديگر اينكه عمق پديده مذكور ميتواند حاكي از دامنة بسيار گستردة ترفندها و گريزهاي مالياتي دراين جوامع باشد، به حدّي كه موضوع قويّاً و طي دورانهاي مختلف مورد توجه جدّي قانونگذاران دوكشور نامبرده بوده و هست.

با همة اين احوال رويه قضائي هند و پاكستان با مهارت وارد عمل شده و قواعد گستردهاي را برقرار ساخته كه بر اساس آنها حدود و ثغورروشني براي عملكرد سازمان مالياتي برقرار شده است تا از زيادهروي در اِعمال اختيار بازگشائي پروندههاي مالياتي جلوگيري شود.بررسي و مداقّه در اين قواعد و معيارها ميتواند براي ساير نظامهاي مالياتي درگير مسائل مشابه مفيد باشد.

يك سند مالياتي از دوران صفويه

اين سند كه ظاهراً به سالهاي آخر سلطنت شاه طهماسب دوم (پسر شاه سلطانحسين) صفوي تعلق دارد،نامهاي است از يك مقام عاليدولت خطاب به حاكم اردستان كه ضمن آن از مستقل شدن مسائل مالياتي طايفه برزاوندي صحبت شده است.

از مفاد نامه چنين برميآيد كه قبل از آن، طايفه مذكور از حيث مالياتي تابع مقامات اردستان بودهاند و مداخلات اردستانيها سببآشوب و ناراحتي و بروز شكايات از ناحيه برزاونديها شده بوده است. متن نامه (جز آخرين كلمات كه به درستي قابل خواندن نيست) ازاين قرار است:

عاليشانا دوستا مهرباناچنانچه از راه دوستي در مقام پرسش حال برآيند بحمدالله سلامتي حاصل است ضمناً مشهود ميدارد كهحضرات برزاوندي مدتي در اصفهان و در جوار داعي بوده تا آنكه مباشرين ديوان اعلي بنيچه آنها را موضوع نموده و عاليشان رفيع مكانآقامحمدباقر را ضابط آن حدود نموده، نوشته جداگانه در اينخصوص از عاليجاه رفيع جايگاه مشفق كرام ميرزاعبدالحسين داماقباله دردست دارد كه مشغول عمل و وصول منال ديواني شود. داعي هم جداگانه مرقوم داشتهام كه رعايا و برايا از اطاعت و تمكين او خارج نشوند وماليات ديواني را تمام و كمال كارسازي نمايند كه در وجه مباشرين ديواني برساند آن دوستدار هم بايد حضرات اردستاني را قدغن بليغنمايند كه به هيچوجه منالوجوه رجوعي به حضرات برزاوندي نداشته باشند كه بعد از اين فتنه و فسادي ظاهر نشود و ماليات ديوانيموافق حساب وصول و ايصال شود سابق براين داعي شفاهي سفارش رعايا را به عاليشان آقامحمدباقر نمودهام كه رعايت احوال آنها رامنظور دارد و مراعي شد كه احدي از حضرات برزاوندي رجوع به رعاياي اردستان نداشته باشند انضباط امر محال اردستان و رعاياياردستاني را هم از شما متوقع و خواهانم البتّه قدغن نمائيد كه حضرات اردستاني رجوع به حضرات اردستاني نداشته باشند كه بعد از اينحرفي حاصل نشود.

(با تشكر از سازمان اسناد ملي ايران)

بررسيهاي تطبيقي

نرخ ماليات بر شركت

كِنيا ـ شيلي

دكتر محمد توكل

در شمارههاي گذشته مجله ماليات نرخ ماليات بر شركت را در چند گروه از كشورهاي مختلف بررسي كرديم و اكنون نوبت به كشورهاي در حالتوسعه غير عضو اوپك ميرسد كه از اين گروه دو كشور كنيا و شيلي را برگزيدهايم. وضع ماليات بر شركت در هر دو كشور را طي شماره حاضر موردبحث قرار داده و با مقررات مالياتي ايران مقايسه خواهيم كرد.

كنيا

جمهوري كنيا در شرق آفريقا از سالهاي نخست قرن حاضر ميلادي به مدت 60 سال تحت سلطة استعماري بريتانيا بهسر ميبرد تا آنكه در دسامبر سال 1963 استقلال خود را بازيافت. از آن زمان تاكنون نيز نظام حكومت يك حزبي (اتحاد ملي افريقائي كنيا) بر اين كشور حاكمبوده است. مساحت كنيا 25000 ميل مربع و جمعيت آن حدود 26 ميليون نفر است. منبع عمدة اقتصاد كنيا توليدات كشاورزي است و درآمدصادراتي نيز بهطور عمده از فروش قهوه و چاي و برخي فراوردههاي ديگر كشاورزي و همچنين از محلّ توريسم عايد ميگردد. بندرتجاري مهم كشور مومباسا است كه در عينحال مورد استفاده كشورهاي اوگاندا، رواندا، بوروندي، و اتيوپي نيز ميباشد.

اشتغال به كسب و كار در كنيا همانند بسياري نقاط ديگر با دو چهرة شخصيت حقيقي يا حقوقي ميسّر است. كليه كسبه و صاحبان پيشههاو حِرَف كه منفرداً صاحب و مالك كسب و كار خود هستند، و همچنين بسياري از مشاركتها در گروه نخست قرار دارند؛ و شركتهامصداق عمدة گروه ثاني بهشمار ميروند. مهمترين انواع شركتها عبارتند از:

شركت «محدود به سهام». منظور اين است كه مسئوليت مالي هريك از شركاء محدود به آن بخش از بهاي سهام متعلق به وي است كه هنوزوجه آن پرداخت نشده و بر ذمّه صاحب سهم باقي است. چنين شركتي را ميتوان با آنچه در ايران شركت سهامي ناميده ميشود قابل قياسدانست، و به همان نحو ميتواند عام يا خاصّ باشد كه اين اصطلاحات نيز داراي معاني مشابه در مقررات مربوط به شركتهاي سهامي درايران است.

شركت «محدود به تضمين». در شركتنامه اينگونه شركتها قيد ميشود كه در صورت برچيده شدن شركت هريك از شركاء به ميزانمعيني مسئول بازپرداخت تعهدات باقي مانده بر ذمّة شركت خواهند بود. مسئوليت هر شريك نيز محدود به همين ميزان تضميني ميباشد.چنين شركتي را تا حدودي ميتوان با شركت نسبي در حقوق ايران قابل مقايسه دانست.

شركت «نامحدود». در اين شركت شركاء در قبال تعهدات شركت مسئوليت نامحدود دارند و از اين جهت با شركت تضامني در ايرانمشابهت دارد.

ماليات بر شركت

ماليات بردرآمد هر دوگروه اشخاص حقيقي و حقوقي تابع قانون ماليات بردرآمد سال 1973 در اين كشور است. نرخهاي مالياتي مربوطبه شركتهاي غيرمقيم با اشخاص حقوقي مقيم كنيا متفاوت است، و در مورد چند گروه از شركتها مقررات ويژه.اي جاري است كهعبارتند از شركتهاي زراعي، شركتهاي بيمه، شركتهاي تعاوني، و شركتهاي نفتي. شركتهاي ماهيگيري و معدني نيز از ارفاقهايويژهاي برخوردار ميباشند. امّا در بررسي حاضر به اين موارد خاص نخواهيم پرداخت و كار را بر شركتهاي مقيم تابع مقررات عام متمركزخواهيم نمود.

سهدسته از شركتها مقيم كنيا بهشمار ميروند: نخست آنها كه در كنيا به ثبت رسيدهاند، دوم شركتهائي كه مركز اصلي اداره و كنترلامورشان در كنيا قرار دارد، و سوم هر شركتي كه بنا به اعلام وزير دارائي مقيم كنيا شناخته شود. به عبارت ديگر اگر وضع شركت از حيث اقامتمورد اختلاف باشد وزير دارائي ميتواند شركت را مقيم بشناسد به شرط آن كه نظر وي در روزنامه رسمي كشور چاپ شود.

درآمد مشمول ماليات شامل هرگونه درآمدي است كه در كنيا عايد شده ويا منشا كنيائي داشته باشد .عايد شدن درآمد نيز اعمّ از دريافتدرآمد ويا تعلق گرفتن و اختصاص يافتن آن به مؤدي است .در آمد خالص مشمول ماليات مانند هر كشور ديگري پس از وضع هزينههاوارفاقها واقلام قابل كسر از درآمد ناخالص به دست ميآيد.

نرخ ماليات

نخستين قاعدهاي كه در مورد ماليات بر شركت بايد به آن توجه داشت اين است كه در كشور كنيا سود تقسيم نشده از شمول مالياتمصون است و تنها پس از تصميم به توزيع آن است كه پاي محاسبه واِعمال ماليات به ميان ميآيد.در كنيا فقط يك نرخ مالياتي مقطوع 35درصدي در مورد شركتها وجود دارد و از نرخهاي تصاعدي خبري نيست.

امّا قاعدهاي كه به آن اشاره كرديم يعني عدم تعلق ماليات به سود تقسيم نشده ميتواند سبب فعل و انفعالاتي از سوي مؤديان به منظورگريز يا تاخير غيرموجّه در پرداخت ماليات شود. به همين سبب اقدامات و تدابير زير به مرحلة اجراء نهاده شده است:

اوّلاً . از آغاز سال 1993 شركتها موظف شدهاند تقسيم سود را فقط از محل درآمد ويژهاي به عمل آورند كه قبلاً ماليالت آن پرداختشده است.جهت كنترل اين امر شركتها مكلف به نگاهداري حساب خاصي تحت عنوان ماليات سود سهام شدهاند.در بدهكار اينحساب3565 ارزش هرگونه سهام توزيع شده قرار ميگيرد و در ليست بستانكار ارقام زير وارد ميشود:

1. ماليات بردرآمد پرداختي از سوي شركت.اما اگر شركت خود سودسهام دريافت داشته باشد نميتواند ماليات تكليفي كسر شده از ايندرآمد خالص را جزء ماليات پرداختي مذكور به حساب آورد.

2. 3565 ارزش سود سهام دريافتي از ساير شركتها .

3. هرگونه ماليات مابهالتفاوت كه پرداخت شده يابشود.

در واقع رقم شماره 3 جبران مالياتي است كه احتمالاً شركت از پرداخت آن طفره رفته است . با كنترل حساب مورد بحث مميز مالياتي درهر زمان ميتواند مؤدي را ناگزير از پرداخت بدهي مالياتي خود كند.

ثانياً. علاوه بر اين مرجع مالياتي ميتواند اوضاع و احوال شركت را مورد بررسي قرار دهد و اگر ملاحظه كند كه انباشته كردن سود و عدمتقسيم آن بهخاطر مصلحت اقتصادي و كسب و كار مودّي نبوده است ميتواند چنان سودي را مشمول ماليات قرار دهد. حتّي شركتهايدولتي نيز تابع اين قاعدهاند.

ماليات سود سهام

علاوه بر ماليات شركت كه نرخ آن مقطوعاً 35 درصد تعيين شده، سود سهام نيز جداگانه مشمول ماليات است. نرخ اين ماليات نيز جنبهمقطوع دارد و معادل 10 درصد سود ميباشد. ماليات در منبع توسط شركت تقسيم كنندة سود كسر ميشود و برخلاف بسياري از مالياتهايتكليفي ديگر نهائي محسوب ميشود. به عبارت ديگر سهامداران هنگام محاسبه ماليات بردرآمد سالانه خود نميتوانند از اين 10 درصدبهعنوان اعتبار (كرديت) مالياتي استفاده كنند، هرچند كه در مجموع از حيث مالياتي طلبكار شوند.

در صورتي كه سهامدارِ دريافتكنندة سود سهام خود يك شركت باشد و بيش از 5/12 درصد سهام شركت اصلي را دارا باشد از پرداختماليات بر سود سهام معاف خواهد بود. بانكها،موسسات مالياتي، مجتمعهاي ساختماني، و شركتهاي تعاوني نيز از پرداخت ماليات برسود سهام دريافتي خود معاف هستند.

بار مالياتي

با توجه به آنچه گفتيم بار مالياتي سهامداران شركتها، جز در موارد خاصّ، به 45 درصد بالغ ميگردد كه 35 درصد آن در سطح شركتاخذ ميگردد و 10 درصد ديگر به صاحبان سهام تعلق ميگيرد.

مقايسه با ايران

همانگونه كه در سراسر اين بحث تطبيقي عمل كرديم، در مورد ايران بررسي خود را روي شركتهاي موضوع بندهاي «الف» و «د» ماده105 قانون مالياتهاي مستقيم متمركز ميكنيم كه شامل شركتهاي وابسته به دولت و شهرداريها (بند الف) و شركتهاي خصوصيسهامي، مختلط سهامي، و تعاوني (جزء 1 بند د)، و ساير شركتهاي خصوصي نظير شركتهاي تضامني، نسبي، با مسئوليت محدود، ومختلط غير سهامي (جزء 2 بند د) ميباشند. علاوه بر اين موضوع معافيتها را نيز كنار ميگذاريم زيرا در غير اينصورت كار مقايسه بسيارپيچيده و بغرنج خواهد شد.

بنابراين آنچه ميماند عبارت است از 10 درصد ماليات بر شركت، 3 درصد سهم شهرداريها، و بالاخره نرخهاي ماده 131 قانونمالياتهاي مستقيم. نكتة باقيماندة ديگر تمايزي است كه قانون مالياتي ايران از حيث كاربرد جمعي يا انفرادي نرخهاي مالياتي بين انواعشركتها قائل شده است. فرضاً در مورد شركتهاي سهامي و مختلط سهامي، صاحبان سهام بينام جملگي به عنوان يك مودي واحدمشمول ماليات قرار ميگيرند كه چون نرخهاي مالياتي جنبة تصاعدي دارند ماليات بالنسبه سنگيني را بايد بپردازند. امّا صاحبان سهام با نام ونيز شركاي تضامني هريك نسبت به سهم خود ماليات ميدهند كه در مقايسه با گروه نخست وضع بهتري را دارا ميباشند.

شركتهاي مورد بحث بايد 10 درصد و 3 درصد از درآمد مشمول ماليات خود را به ترتيب تحت عنوان ماليات بر شركت و سهمشهرداريها بپردازند. 3 درصد سهم شهرداري در صورتي كه تعبير وسيعي از بند 7 ماده 148 قانون مالياتهاي مستقيم به عمل آوريم قابلاحتساب به هزينه است و در نتيجه بخشي از اين بار مالياتي سبك ميشود كه بستگي به نرخهاي تصاعدي ماده 131 همان قانون دارد. بهخاطرسهولت كار فرض ميكنيم حدود يكسوم بار اين پرداخت بر اثر احتساب به هزينه سبك شود. در نتيجه جمع بار مالياتي در سطح شركت به12 درصد بالغ ميگردد.

ازاين كه بگذريم باقي امر به نرخهاي تصاعدي ماده 131 ازيك سو وكاربرد گروهي يا فردي همان نرخها از سوي ديگر موكول ميشود.طبقات يا لايههاي درآمدي ماده 131 از حيث مبلغ - باتوجه به كاهش ارزش پول - بسيارنازل هستند چنان كه در بالاترين سطح به 30ميليون تومان بالغ مي گردد.اين مبلغ بر اساس نرخ بازار غير رسمي ارز به حدود 000 70دلار بالغ ميگردد كه براي يك شركت درآمد قابلتوجهي به شمار نمي رود. از طرفي مبالغ لايه هاي نخست نسبت به طبقات آخر ماده 131 به حدي نازل هستند كه اگر نرخ متوسط مالياتي رادر مورد بالاترين ميزان درآمد مذكور در ماده فوق درنظربگيريم به حدود 49 درصدبالغ مي شودكه با حداكثر نرخ ماده 131 (54درصد)تفاوت چنداني ندارد.

اگر شركتي رادر نظر بگيريم كه درآمد سالانهاش معادل همان 30 ميليون تومان فوق الذكروسهامش جملگي بي نام باشد،در آنصورتبار مالياتي موجود جمعاً به حدود 61 درصد (12+49) خواهد رسيد كه اينبار نسبت به هر سهم نيز به همين ميزان خواهد بود. و اگر فرضاًشركت داراي سه شريك تضامني باشد در آنصورت 12 درصد ماليات كلي شركت سرجاي خود باقي است امّا نرخ متوسط 49 درصدي كه ازآن ياد كرديم به سبب تقسيم سود به سه حصّه مساوي به حدود 45 درصد تنزل پيدا ميكند در نتيجه جمع بار مالياتي شركت به حدود 57درصد (12 + 45) بالغ خواهد شد كه هر شريكي نيز به نسبت سهم خود همين ميزان بار مالياتي را متحمّل خواهد شد.

چنانكه ديديم بار مالياتي شركتها در كنيا به 45 درصد ميرسيد و اينبار نسبت به دو حالتي كه در مورد ايران مثال زديم بين 57 تا 61درصد بود. چنين تفاوتي اندك نيست، ضمن آنكه مقررات مالياتي كنيا از سهولت يا مزيت ديگري نيز برخوردار است و آن رفتار يكسان ازحيث نرخ مالياتي است، خواه سهامداران شركت با نام و خواه بينام باشند. مشكلات مربوط به رفتار دوگانه قانون مالياتي ايران نسبت بهاينگونه موارد قبلاً در مجله ماليات مورد بحث قرار گرفته و نيازي به تكرار آن نيست.

شيلي

مساحت اين كشور آمريكاي لاتين (بدون درنظر گرفتن ادعائي كه بر سرزمينهاي قطب جنوب دارد) 756 هزار كيلومترمربع، و جمعيتآن حدود 14 ميليوننفر است. 80 درصد خاك شيلي از مناطق بسيار مرتفع و ناهموار كوهستاني تشكيل ميشود، امّا علاوه بر سرزمين اصلياز تعداد زيادي جزاير و مجمعالجزاير در منطقه اقيانوس آرام نيز برخوردار است.

شيلي بزرگترين توليدكنندة مس جهان است و بيش از 23 درصد ذخاير شناختهشده جهاني مس و متجاوز از 17 درصد توليد جهاني آن رابه خود اختصاص داده است. صادرات مس در عينحال منبع تحصيل حدود 45 درصد از درآمد ارزي شيلي به شمار ميآيد. اين كشورهمچنين يكي از توليدكنندگان اصلي نيترات پتاسيم (شوره) در سطح جهان محسوب ميگردد، و علاوه بر اينها از منابع قابلتوجه سنگآهن،زغال، قلع، روي، نقره، جيوه، و اورانيوم نيز برخوردار است.

رايجترين نوع شركت در شيلي شركتهاي سهامي و با مسئوليت محدود هستند و انواع مشاركت و موسسات انفرادي نيز در اين كشوربه كار اشتغال دارند. شركتها از حيث مالياتي تابع مالياتي هستند كه در مقررات شيلي تحت عنوان ماليات بردرآمد رديف اول(Impuestoa la renta de primera categoria) نامگذاري شده است. در مقابل آن ماليات بردرآمد رديف دوم قرار دارد كه شامل هرگونه حقوق ومزايا و دستمزد و حقالزحمه و نظاير آنها است.

جهت محاسبه درآمد مشمول ماليات ابتدا دريافتيهاي ناخالص شركت (ingresos brutos) در نظر گرفته ميشود و با كسر هزينههايمستقيم خريد كالا و خدمات، درآمد ناخالص (renta bruta) بهدست ميآيد. هزينههاي قابل كسر از درآمد ناخالص كسر ميشود و درآمدخالص (renta liquida) حاصل ميگردد. در صورتي كه تعديل و اصلاحي لازم باشد در رقم درآمد خالص انجام ميپذيرد و در نتيجه درآمدخالص مشمول ماليات (renta liquida imponible) مشخص ميگردد.

نرخ مالياتي

قانون مالياتي شيلي در مورد شركتها نرخ واحد و مقطوعي را درنظر گرفته است كه معادل 15 درصد ميباشد. اين ماليات در سطحشركت و قبل از تقسيم سود پرداخت ميشود. امّا سود سهام در صورتي كه بين شركتها ردّ و بدل شود از ماليات معاف است، و اگر به شخصحقيقي داده شود جزئي از درآمد وي را تشكيد ميدهد و همراه باقي درآمدهاي او يكجا مشمول ماليات بردرآمد شخص حقيقي قرار ميگيرد.در سطح شركت جز 15 درصدي كه از آن ياد كرديم ماليات ديگري بابت سود سهام پرداختي به سهامداران مقيم كسر نميشود.

ماليات شخص حقيقي

درآمد مشمول ماليات شخص حقيقي ـ كه شامل سود سهام نيز ميباشد ـ تابع نرخهاي تصاعدي است كه معمولاً در اغلب سالها موردتجديدنظر جزئي قرار ميگيرد. در حال حاضر اين نرخها از صفر تا 45 درصد ميباشد. لايههاي درآمدي مربوط به اين نرخها بر اساسواحد پولي قراردادي تحت عنوان واحد مالياتي (unidad tributaria) تنظيم شده است. منظور از ايجاد واحد مالياتي تعديل اثرات تورّم وكاهش ارزش پول روي مالياتها است. واحد مالياتي با توجه به شاخص بهاي كالاهاي مصرفي تعديل ميگردد بهطوري كه ارزش واقعي آنكم وبيش ثابت بماند. به عنوان مثال اگر ارزش واحد مالياتي 200000 پزو باشد و طي يك دوره متوسط قيمت كالاهاي مصرفي 20 درصد بالارود، در دورة بعد برابري واحد مالياتي حدود 240000 پزو تعيين ميگردد.

آخرين جدول نرخهاي تصاعدي بهدست آمده به شرح زير است:

ارقام پولي به : واحد مالياتي

درآمدمشمول ماليات	نرخ مالياتي رويكلدرآمد	ماليات متعلق روي حداكثر	رقممقطوع قابل كسراز كل ماليات	ماليات قابل پرداخت	نرخموثر
از ـ0ـ تا 10	ـ0ـ	ـ0ـ	ـ0ـ	ـ0ـ	ـ0ـ
از 10 تا 30	5%	5/1	6/0	9/0	3%
از 30تا 50	10%	5	1/2	9/2	8/5%
از 50 تا 70	15%	5/10	6/4	9/5	4/8%
از 70 تا 90	25%	5/22	6/11	9/10	1/12%
از 90 تا 120	35%	42	6/20	4/21	8/17%
از 120 به بالا	45%		6/32

چنانكه ديده ميشود نرخ مالياتي مربوط به هر لايه از درآمد نسبت به كل درآمد مشمول ماليات ـ و نه مابهالتفاوت با لايه قبلي ـ اِعمالميگردد. امّا اثرات اين روش افراطي با كسر رقم مقطوعي از ماليات متعلق تعديل ميشود. نرخ موثر مالياتي كه پس از كسر تخفيف مقطوعبهدست ميآيد در ستون آخر جدول نشان داده شده كه نسبت به درآمدي معادل 120 واحد مالياتي كمتر از 18 درصد است.

البتّه از درآمد 120 واحد به بعد اثر تخفيف مقطوع - كه ديگر ميزان آن از 6/32 واحد بالاترنخواهد رفت - بهتدريج كمتر ميشود چنانكهبا فرض 300 واحد درآمد نرخ موثر مالياتي به 34 درصد بالغ ميشود كه با نرخ اصلي 45 درصد فقط 11 درصد تفاوت دارد و اگر درآمد به رقمبسيار بالائي حدود 1000 واحد افزايش يابد، نرخ موثر مالياتي قريب 42 درصد ميشود كه تفاوت اندكي با نرخ اصلي 45 درصد خواهدداشت .

امّا بايد در نظر گرفت كه درآمدي معادل 1000 واحد مالياتي رقم بسيار زياد و حتي اغراق آميزاست، زيرا هر واحد مالياتي قريب 250000پزوارزش دارد كه به نرخ رسمي با مبلغي حدود 500 دلار برابر است. با اين حساب رقم مربوط به بالاترين لايه درآمدي ماده 131 قانونمالياتهاي مستقيم ايران از حدود 150 واحد تجاوز نخواهد كرد. حتي اين رقم كه معادل 30 ميليون تومان است به عنوان درآمد سالانه يكفرد مي تواند استثنائي ومبالغه آميز باشد. فراموش نكنيم كه ما در حال برسي ماليات بر درآمد افراد هستيم و نه شركتها. بااينحال فرض رابر همين نرخ موثّر 18 درصد قرار ميدهيم.

كرديت (اعتبار) مالياتي

امّا 18 درصد مذكور تماماً از كيسة شخص حقيقي سهامدار خارج نميشود و بلكه در ازاء 15 درصد ماليات كسر شده در سطح شركت يكاعتبار مالياتي براي سهامداران منظور ميشود. به عبارت ديگر كشور شيلي نيز از سيستم اعتبار مالياتي (imputation system) برخورداراست كه در شمارههاي پيشين مجله ماليات بارها به آن اشاره شده است. از آنجا كه 15 درصد ماليات بر شركت جنبه مقطوع دارد و بدون توجهبه نوع سهامداران و شركاء گرفته ميشود طبعاً بار آن به همين نسبت متوجه هر صاحب سهمي نيز خواهد شد. فرضاً اگر شركت داراي يكصدسهم باشد، بار مالياتي وارد بر هر سهم نيز همان 15 درصد خواهد بود.

نحوة محاسبة اعتبار به اين شكل خواهد بود كه نخست سود سهام خالص دريافتي هر سهامدار را با توجه به نرخ 15 درصد مذكورغيرخالص مينمايند و اين مبلغ را به عنوان جزئي از درآمد شخص حقيقي سهامدار به ساير درآمدهاي وي ميافزانيد و ماليات شخصحقيقي را بر اين اساس محاسبه ميكنند. آنگاه ماليات 15 درصد متعلق به اين رقم ناخالص را به عنوان اعتبار مالياتي از جمع ماليات متعلق بههمان شخص كسر ميكنند. فرضاً اگر سود سهام خالص دريافتي معادل 100 پزو باشد ماليات ناخالص آن با يك تناسب ساده معادل150085يعني 65/17 پزو خواهد بود و همين رقم اعتبار مالياتي مودي را تشكيل خواهد داد. با اين حساب درآمد ناخالص سهامدار بابت سود سهام به65/117 پزو بالغ ميگردد كه به عنوان درآمد مشمول ماليات شخص حقيقي بهشمار ميآيد. 18 درصد اين مبلغ ماليات شخص حقيقي استولي در عوض 15 درصد ماليات پرداختي در سطح شركت بهعنوان اعتبار مالياتي به وي باز ميگردد و در نتيجه فقط همين 18 درصد است كهمجموع بار مالياتي مودي را تشكيل ميدهد.

اين وضعيت نمايش دهندة حقيقتي است كه در شمارههاي قبلي مجله مورد بحث قرار گرفته بود و آن اين كه پرداختكنندة نهائي وواقعي ماليات شخص حقيقي است و نه شخص حقوقي. مالياتي كه در سطح شركت گرفته ميشود مآلاً بر فرد سهامدار بار ميگردد و سيستماعتبار مالياتي فرايندي است جهت آن كه به ماليات قانوني همين فرد اكتفا شود و آنچه قبلاً در مرحله شركت اخذ شده به وي باز گردانيده شود.نهايت اين كه چنين روشي مستلزم برخورداري از امكانات و ممارستهاي كافي در زمينة ماليات بر مجموع درآمد است، كه ما تجربه موفّقيدر اين زمينه نداشتهايم.

به هر تقدير بار ماليات بر شركت در كشور شيلي از همين 18 درصدي كه به آن اشاره شد تجاوز نميكند و اين رقم با نسبت 61 و 57درصد بار مالياتي مربوط به ايران، كه ضمن بخش راجع به كنيا ذكر شد، فاصله قابل توجهي دارد.

خاتمه و نتيجه

بحث تطبيقي راجع به نرخ ماليات بر شركت را در همينجا خاتمه ميدهيم. اين بحث در 5 شماره مجله (شمارههاي 8، 9، 10، 11، 12) بهطول انجاميد.

برخي تغييرات جزئي از حيث انتخاب اين يا آن كشور خاصّ نسبت به پيشبيني اوليه حادث شد كه تاثيري در نتيجه بررسي نخواهدداشت. در شمارههاي 8 و 9 دو كشور آلمان و فرانسه از گروه كشورهاي صنعتي غرب مورد مطالعه قرار گرفتند. شماره 10 به بررسي دوكشور كه جديداً به مرحله توسعه گام نهادهاند يعني تايوان و تايلند اختصاص داشت، و ضمن شماره 11 نرخ ماليات برشركت در دو كشورعضو اوپك يعني ونزوئلا و نيجريه مورد بحث قرار گرفت. بالاخره شماره حاضر مجله را به بحث پيرامون دو كشور در حال توسعه آفريقا وآمريكاي لاتين يعني كنيا وشيلي اختصاص داديم. بازگو كردن نكات و مسائلي كه در طول اين بررسي بيان گرديد كار زائدي است وخوانندگان در صورت تمايل ميتوانند به هريك از شمارههاي فوق رجوع كنند.

امّا يك نكته از مجموع بررسيهاي فوق قابل ذكر است و آن اين كه از ميان همه كشورهاي مورد بررسي تنها وضع يك كشور يعني نيجريهاز حيث سنگيني بار ماليات بر شركت با ايران قابل مقايسه بود. باقي كشورها عموماً بار مالياتي كمتري را بر شركتها و سهامداران آنهاتحميل كرده بودند، و اين نتيجهگيري ميتواند بهعنوان قرينهاي در مورد اصلاح احتمالي مقررات ماليات بر شركتهاي ايران مورد توجهقرار گيرد.

آراء مراجع عالي قضائي ـ مالياتي

آلمان: ماليات پايگاه ثابت

عنوان پايگاه يا موسسه ثابت به هرگونه شعبه، دفتر، كارخانه، معدن و نظاير آنها اطلاق ميشود كه از سوي موسسه مقيم يك كشور دركشور ديگر براي مدتي بالنّسبه طولاني برپا گردد و مبيّن درجاتي از حضور در كشور ميزبان و تماسّ شغلي با آن باشد. چنين پايگاه ياموسسهاي عليالقاعده مشمول مقررات مالياتي كشور محلّ فعاليت خود ميباشد.

بين دو كشور آلمان و سويس يك قرارداد مالياتي منعقد شده كه به موجب ماده 24 آن پايگاههاي ثابت موسسات مقيم يكي از دو كشوردر كشور ديگر از ماليات كشور متبوع موسسه اصلي معاف خواهند بود، مشروط بر اينكه:

اولاً. اينگونه پايگاهها به فعاليتهاي معيّني اشتغال ورزند كه در همين قرارداد ذكر شده است.

ثانياً. فعاليتهاي درآمدزاي اين پايگاهها جزئي از «جريان عادي كسب و كار» محل استقرار آنها باشد، و

ثالثاً. درآمد مربوط از فعاليتي حاصل شود كه توسط خود پايگاه يا موسسه ثابت انجام ميپذيرد.

در رابطه با اين مفاهيم دعوائي در محاكم آلمان مطرح شد كه ذيلاً مورد بحث قرار ميدهيم:

جريان قضيه

يك موسسه انتشاراتي مقيم آلمان در سويس پايگاه ثابتي تاسيس كرده بود كه به شغل نشر و توزيع آثار چاپي ميپرداخت و درعينحال به خريد و فروش آنچه بهنام كپي رايت (حق طبع و تكثير و انتشار) معروف است، نيز اشتغال داشت. البتّه بخشي از معاملاتمربوط به كپيرايت با موسسه اصلي مقيم آلمان انجام ميپذيرفت.

مرجع مالياتي آلمان هنگام رسيدگي به پرونده موسسه اصلي ادعاي مؤدي مبني بر معافيت مالياتي فعاليتهاي شعبه سويس بر اساسماده 24 قرارداد مالياتي دوكشور را رد كرد و بهويژه آن را در مورد آن بخش از درآمد پايگاه ثابت كه از معاملات با موسسه اصلي عايدميشود غير وارد دانست. در نتيجه مؤدي در دادگاه مالياتي بادِن ـ وورتِم بِرگ اقامه دعوي' نمود.

نظر دادگاه

دادگاه مفاد ماده 24 قرارداد مالياتي آلمان و سويس را مورد تجزيه و تحليل قرار داد و به اين نتيجه رسيد كه فعاليتهاي پايگاه ثابتمستقلّ در سويس كلاًّ واجد اوصاف و شرايط مندرج در ماده مذكور بوده و بنابراين از اِعمال ماليات آلمان معاف ميباشد. دادگاه در توجيهنظر خود مبني بر صادق بودن شرايط سهگانه ماده 24 نسبت به فعاليتهاي پايگاه ثابت مورد بحث چنين استدلال نمود:

شرط مبادرت به فعاليتهاي موضوع ماده 24

ماده 24 قرارداد مالياتي آلمان و سويس يك سلسله فعاليتهاي معين را براي برخورداري از معافيت يادشده ذكر كرده كه يكي از آنهامبادرت به امر تجارت است. البته بهطور صريح از شغل انتشاراتي نامي بهميان نيامده ولي دادگاه با توجه به مقررات قانون تجارت اينشغل را مصداق اصطلاح «تجارت» دانست. از طرفي قانون مذكور دامنه اين اصطلاح را وسعت داده و آن را محدود به خريد و فروش نكردهاست، و از سوي ديگر همين قانون ضمن بند 2 ماده 1 فعاليتهاي انتشاراتي را صريحاً جزء كارهاي بازرگاني نام برده است، و اين قرينهبسيار مناسبي است براي رسيدن به اين نتيجه كه واژه تجارت مذكور در ماده 24 قرارداد آلمان و سويس كار انتشاراتي را نيزدربرميگيرد.

دادگاه به مشكلي كه ممكن است بر اثر توجه به ماده 8 «قانون روابط مالياتي بينالمللي» در راه نتيجهگيري فوق پديد آيد، نيز پرداختهاست. طبق اين ماده اگر شركتِ تحت كنترل خارجيان درآمد خود را از واگذاري حقالامتياز بهدست آورد، چنين درآمدي «غيرفعال» تلقيميشود و در صورت احراز ساير شرايط مشمول ماليات آلمان خواهد بود. درآمدي كه صرفاً ازكارانداختن سرمايه و اموال عايد ميشود،نظير اجاره دادن ملك، بهره پول، حقالامتياز و نظاير آنها اصطلاحاً درآمد غيرفعال خوانده ميشود و در مقابل درآمد حاصل از كارِ توليد،توزيع، بازرگاني، و انجام خدمات را درآمد فعال ميگويند.

دادگاه در قبال اين ايراد ـ كه متوجه معاملات كُپيرايت (حق طبع و نشر) پايگاه ثابت بود ـ استدلال نمود كه فعاليت پايگاه بسيار فراگيرتراز معاملات حقالامتياز بوده و اساساً اين رشته از كار پايگاه در تبعيت از كار اصلي انتشاراتي آن صورت ميپذيرد كه جنبة «فعال» دارد، وبه همينخاطر بايد آن را نيز منسوب به بخش فعّال كسب و كار پايگاه دانست. قاعده نيز بر اين جاري است كه فعاليتهائي را كه از نظرتجاري و اقتصادي به يكديگر مرتبطاند تحت يك عنوان طبقهبندي مينمايند.

شرط «جريان عادي كسب و كار»

به اين شرط قبلاً اشاره كرديم. به موجب آن بايد بين فعاليتهاي درآمدزاي پايگاه ثابت و جريان كسب و كار، يا بهتر بگوئيم «اقتصاد»،كشور محل استقرار آن رابطة نزديكي وجود داشته باشد. در اينصورت طبق قرارداد مالياتي دوكشور، پايگاه مستقر در سويس از شمول،ماليات بردرآمد آلمان معاف خواهد بود. به نظر دادگاه واقعيات و فَكْتهاي قضيه به حد كفايت از وجود اين رابطه و احراز شرط مذكورحكايت ميكند.

شرط مباشرت

سومين شرط چنان كه ديديم اين بود كه درآمد مربوط از فعاليتهائي حاصل شود كه پايگاه خود انجام داده است. بهنظر دادگاه اينشرط نيز محرز است و دليلي در دست نيست كه خلاف آن بتوان حكم نمود. اين مطلب در مورد كار انتشاراتي پايگاه مسلّم است و معاملاتكُپيرايت نيز همانگونه كه اشاره شد به تبعيت از كار اصلي پايگاه انجام شده و در همان زمره بايد طبقهبندي شود.

كميسيون جامعة اروپا ـ سگ و گربة مرده

كميسيون اتحاديه اروپا مرجع بسياري از نظرخواهيهاي مالياتي كشورهاي عضو است. پرسشي به مضمون زير از سوي دانمارك دربرابر كميسيون مطرح شد: به موحب ديركتيو شماره 6 جامعة اروپا كليه حيوانات به عنوان كالاهاي قابل خريد و فروش شناخته شده و درنتيجه ارائه خدمات دامپزشكي براي درمان آنها مشمول ماليات بر ارزش افزوده تلقي ميگردد و تخفيف و معافيتي در اين مورد مجازدانسته نشده است. در نتيجه استفاده از اين خدمات گران تمام ميشود و اگر موردي پيش آيد كه فردي ناچار باشد به زندگي حيوان خانگيو دستآموز خاتمه دهد ممكن است بهخاطر هزينه كار نتواند از يك دامپزشك به اينمنظور استفاده كند و خود شخصاً اقدام به كشتنحيوان نمايد، كه اينكار به سبب ناواردي او موجب عذاب حيوان خواهد شد.

علاوه بر اين جنبة عاطفي و ترحّمي قضيه، مشكل بتوان سگ يا گربة مرده را يك كالا به حساب آورد تا چنان خدمت دامپزشكي را به تبعكالا بودن حيوان مشمول ماليات بر ارزش افزوده تلقي نمود. دانمارك با اين توضيحات سئوال نمود: «بنابراين آيا نميتوان در مورد خدماتدامپزشكي جهت نابودسازي حيوانات دستآموز خانگي قائل به معافيت از تعلق ماليات برارزش افزوده گرديد؟»

كميسيون چنين پاسخ داد:

«همانگونه كه عضو محترم به درستي خاطرنشان ساختهاند، خدمات دامپزشكي مانند اغلب خدمات مشمول ماليات برارزش افزوده است... كميسيون ترديددارد در اين كه منظور داشتن ماليات بر ارزش افزوده بهاي خدمات دامپزشكي را تا آنحد كه عضو محترم توصيف كردهاند بالا ببرد و مجوزي براي معافيت از مالياتبر ارزش افزوده تلقي گردد».

سنگاپور ـ بهرة پرداختي و هزينههاي قابل قبول

شركت «الف» كه بهمنظور نگاهداري دارائيهاي سرمايهاي و كسب درآمد از آنها تشكيل گرديده بود اقدام به خريد سهام شركت «ب»نمود. بزرگترين قلم دارائي شركت «ب» يك فقره مستغلاّت عمده بود كه شركت از اجارة آن كسب درآمد ميكرد.

«الف» مدتي پس از خريد سهام «ب» شركت خريداري شده را منحل كرد و مستغلاّت مذكور به عنوان سرمايه غيرنقدي شركت «ب» ازسوي هيات تصفيه به شركت الف واگذار شد. در عينحال الف به بانك مراجعه كرده و اعتبار قابلتوجهي تحصيل نموده بود كه از محل آنبهاي سهام شركت ب پرداخت گرديد.

طي اين مدت شركت الف، هم مبالغي بهعنوان سود سهام شركت ب دريافت داشته بود و هم از محل اجارههاي مستغلات ياد شده كسبعوايد نموده بود. شركت الف هنگام رسيدگي به پرونده مالياتي خود مدّعي شد كه بهره پرداختي بابت اعتبار بانكي يادشده بايد به عنوانهزينه قابل قبول از درآمد مشمول ماليات وي كسر شود. امّا مرجع مالياتي از پذيرش اين خواسته امتناع كرد و مؤدي قضيه را در هياترسيدگي مالياتي مطرح ساخت، و چون اين هيات نظر مرجع مالياتي را تاييد كرد مودي به دادگاه عالي شكايت برد.

قاضي دادگاه، ليم تيونگكوي، نيز به تقاضاي مودي پاسخ منفي داد و در اين مورد به ماده 14 قانون ماليات بردرآمد استناد كرد كه متنآن از اينقرار است:

«به منظور تعيين درآمد هرشخص در هر دوره و نسبت به هر منبعِ مشمول ماليات... كليه مصارف و هزينههائي كه منحصراً طي همان دوره توسط همان شخصجهت ايجاد درآمد مذكور انجام شده قابل كسر است، كه از جمله مشتمل است بر:

الف. هرگونه بهرة پرداختي روي وام اخذ شده توسط آنشخص، كه بهنظر مرجع مالياتي به عنوان سرمايه در تحصيل درآمد مذكور مورد استفاده قرار گرفتهباشد».

دادگاه استدلال نمود كه بهره پرداختي بر اساس مقررات فوق در صورتي قابل كسر از درآمد مشمول ماليات ميباشد كه در ازاءسرمايهاي پرداخت شده باشد كه جهت تحصيل درآمد مشمول ماليات معين بهكار رفته است، و تحصيل درآمد بهطور كلي مورد نظرنميباشد. به عبارت ديگر بايد بين بهره پرداختي و درآمدي كه پرداخت ماليات آن مورد رسيدگي است، رابطة مستقيم وجود داشته باشد.امّا در پرونده مورد بحث وضع از اين قرار نبوده است. اعتباري كه مودي از بانك گرفته صرفاً براي بازپرداخت بدهي وي جهت خريداريسهام شركت منحلّة «ب» بوده است. اين اعتبار نه جهت خريد سهام شركت «ب» و نه به منظور خريد مستغلاّت منبع درآمد، اخذ شده است.اگر بتوان رابطهاي بين اعتبار مذكور و خريد سهام شركت يا مستغلاّت قائل شد، اين رابطه كاملاً غيرمستقيم و بسيار بعيد بوده است.بنابراين بهره پرداختي يادشده نميتواند هزينه قابل قبول تلقي گردد.

انگلستان: جريمه تاخير در واريز ماليات

همانگونه كه ميدانيم در مورد خريد و فروش، ماليات برارزش افزوده توسط فروشنده دريافت و در مهلتهاي معين به مراجع مالياتيپرداخت ميشود. بهموجب مقررات كشور انگليس تاخير در واريز اين ماليات از سوي فروشندگان موجب تعلق نوعي ماليات اضافي ياسورشارژ ميشود كه در واقع ماهيت جريمه دارد. نهايت اينكه جريمة مذكور بار اول اخذ نميشود و بار دوم كه اين تاخير ـ ظرف يكدوره 12 ماهه ـ تكرار شود، فروشنده اخطاريهاي دريافت ميدارد كه به موجب آن يادآور ميگردد كه در صورت ادامه يا تكرار تاخيرسورشارژ موردبحث اِعمال خواهد شد.

مرجع مالياتي شركتي را به سبب چهاربار تاخير متوالي ظرف يك دوره 13 ماهه مشمول 4 مورد جريمه قراردارد و پرداخت آن رامطالبه كرد. شركت در دادگاه اقامه دعوي نمود و مدعي شد كه تعلق اولين جريمه مستلزم آن بوده است كه اولاً دوبار قبل از آن تاريخ ويمرتكب تاخير ميگرديده و ثانياً بار دوم يك اخطار رسمي از مرجع مالياتي دريافت ميكرده است. به ادعاي شركت شرط دوم تحقق نيافتهاست زيرا وي هيچگاه چنين اخطاري پس از تاخير دوم ـ و نيز پس از تاخيرهاي بعدي ـ دريافت نداشته بوده است. مودي با مراجعه به ادارهپست و تطبيق نسخه ثاني اخطاريه مالياتي توانسته بود شواهد كافي در اين باب به دست آورد كه طي دوره مربوط مشكلاتي در امر ارسالنامهها پيش آمده بوده است.

دادگاه نظر مودي را پذيرفت و نهتنها اولين جريمه بلكه هر چهار جريمه را فاقد قدرت قانوني تشخيص داد زيرا اخطاريه نخست بنا بهشواهد ارائه شده به دست مودي نرسيده بوده است و بنابراين جريمه اول بي اعتبار است. امّا جريمههاي بعد هم هيچيك مسبوق به اخطاريهمورد بحث نبوده و بنابراين همه آنها فاقد اعتبار بهشمار ميروند.

اصطلاحات مالياتي بينالمللي

ادامه از شمارههاي قبل

ترجمه: دكتر محمّد توكل

در برخي از شناسهها بيش از يك اصطلاح (با علامت پيكان در فواصل) نقل شده است. در اين موارد اصطلاحات ذكر شده از حيث مفهوم و كاربردبه يكديگر مرتبطاند. ضمناً همة پانوشتهها (كه عموماً در پايان اين بخش خواهد آمد) از مترجم است.

دارائي شغلي BUSINESS PROPERTY

عبارت است از مجموع موجودي كالا و دارائيهاي ثابت كه براي چرخانيدن كسب و كار مورد استفاده قرار ميگيرد. در مورد شركتهااين عنوان كل موجودي كالا و دارائي ثابت متعلق به موسسه را شامل ميشود. در برخي از كشورها دارائي شغلي متعلق به شركتهامشمول ماليات بر ارزش ويژه دارائيها(1) ميباشد. علاوه بر اين در پارهاي از كشورهائي كه فاقد سيستم ماليات بر اضافه ارزش دارائي(2)هستند، سود حاصل از فروش دارائيهاي ثابت عموماً تابع ماليات بر درآمد شناخته ميشود.

آزمون مناسبت شغلي BUSINESS PURPOSE TEST

اين آزمون در برخي از كشورها به عنوان حربهاي در قبال ترفندهاي مالياتي به كار ميرود. تدابير عمدي به خاطر ايجاد اوضاع و احوالمساعد عدم پرداخت يا پرداخت حداقل ماليات در صورتي كه در قبال آزمون وجود مناسبت شغلي نتيجه منفي ارائه دهند، كان لم يكن تلقيخواهند شد.

ماليات كسب و كار BUSINESS TAX

اين عنوان در مورد انواع معيني از ماليات به كار ميرود كه از مشاغل مختلف گرفته ميشود. ماليات كسب و كار گونههاي بسياريدارد، از آن جمله:

1. اخذ ماليات براساس درآمد ويژه، ارزش ويژه دارائيها، و در مواردي ليست حقوق كاركنان. اين نوع ماليات كسب و كار جداگانهگرفته ميشود و غير از ماليات بردرآمد اصلي شخص حقيقي يا حقوقي، و يا ماليات اصلي ارزش ويژه دارائيها است كه پرداخت آنها نيزبرعهده مودي است.

2. اخذ ماليات به صورت عوارض صدور پروانه كسب.

3. اخذ ماليات براساس درآمد ناويژه. اين نوع ماليات را ميتوان سلف ماليات بردرآمد عمومي دانست.

4. تعلق ماليات براساس دريافتي ناويژه. اين گونه ماليات را هم ميتوان سلف ماليات بر فروش عمومي دانست.

سجلّ اراضي CADASTER

ثبت محلي و رسمي اموال غير منقول را گويند كه به منظور تعيين ارزش و وضع مالكيت و انتقالات اينگونه دارائيها صورت ميپذيرد.هدف عمده از تهيه سجّل مذكور حفظ حقوق مالكيت در قبال اشخاص ثالث ميباشد.

CADASTRAL INCOME

درآمد بر اساس مميزي املاك

ضابطهاي است كه در برخي از كشورها جهت محاسبه ميزان بدهي مالياتي ـ در مورد پارهاي از انواع مالياتها ـ بهكار برده ميشود. اينضابطه معمولاً نسبت به اموال غيرمنقول كاربرد دارد.

CADASTRAL RENT

اجارهبها بر اساس مميزي املاك

اين اصطلاح در برخي از كشورها به مفهوم حداقل درآمد اجاري قابل حصول براي مالكان املاك شهري ـ به عنوان پايه ماليات ـ به كاربرده ميشود.

ارزش بر اساس مميزي CADASTRAL VALUE

اين عنوان در برخي از كشورها به مفهوم حداقل ارزش رسمي اموال غيرمنقول - بر اساس مميزي عمومي اينگونه اموال كه در هر نقطهاز نظر مالياتي انجام پذيرفته - بهكار برده ميشود، و معمولاً نسبت به امكنه و ساختمانهاي شهري صادق است.

بهطور كلي ارزش اموال غير منقول از نظر مالياتي به صورت تجديد ارزيابي قيمت خريداري و تهيه ملك انجام ميپذيرد (به عبارت ديگرقيمت تمام شده تاريخي ملك (3) با توجه به ضريب رسمي تنزل قيمت پول اصلاح ميگردد.)

در پارهاي از كشورها ارزش مميزي به روز درآمدة املاك را جهت محاسبه ماليات افزايش ثروت و ماليات بر اموال غيرمنقول شهريملاك قرار ميدهند.

CAFETERIA EMPLOYEE BENEFIT PLAN

طرح انتخابي (4) مزاياي كاركنان

نوعي برنامه قابل انعطاف تعيين مزايا است كه به موجب آن كاركنان مشمول ميتوانند تعداد معيني مزايا را از بين انواع مزاياي عرضهشده توسط كارفرما انتخاب كنند. اين مزايا ممكن است مشمول ماليات يا معاف از آن باشند. مزاياي معاف از جمله شامل بيمه عمر گروهي(تا مبلغ معين )، مزاياي مربوط به ازكارافتادگي و سوانح، مزاياي درماني وپارهاي از خدمات حقوقي گروهي ميباشد.

اختيار خريد CALL OPTION

عبارت است از توافقي كه به موجب آن احد طرفين ميتواند طرف ديگر را به تحويل اوراق بهادار يا كالاهاي اوليه و ارز خارجي - طي يكدوره معين و در ازاء عوض معين - ملزم سازد . قرارداد متضمن اين حق ممكن است بهطور خصوصي بين دو شخص منعقد شود، و يا اگربه اوراق بهادار يا كالاهاي اوليه مرتبط باشد كه در معرض معامله عمومي قرار ميگيرند، آنگاه خريد چنين حقي نيز در يك بورس سازمانيافته عملي ميگردد.

CANONS OF TAXATION

مباني وضع ماليات، اصول مالياتي

اين عنوان در مورد چهار قاعدهاي كه آدام اسميت در كتاب «ثروت ملل» خود ذكر كرده به كار برده ميشود و عبارتند از:

1. انصاف - ماليات قابل پرداخت بايد با ظرفيت مالياتدهي مؤدي تناسب داشته باشد.

2. روشني - مؤدي بايد دقيقاً بداند كه چه مالياتي را بايد بپردازد. مفهوم اين قاعده آن است كه قانون بايد روشن بوده و تعابير مراجعمالياتي از مفاد آن نيز به سهولت در دسترس قرار گيرد.

3. سهولت ـ روش و زمان پرداخت ماليات بايد به گونهاي تعيين شود كه براي مؤدي با سهولت همراه باشد.

4. اقتصادي بودن ـ هزينههاي اجراء و وصول ماليات بايد با ميزان وصول تناسب منطقي داشته باشد (5).

CAPITAL ACQUISITIONS TAX

ماليات بر تحصيل سرمايه (6)

اين ماليات در جمهوري ايرلند بر هدايا وارث وضع گرديد و مشابه ماليات بر انتقال سرمايهاي بود كه قبلاً در انگلستان رواج داشت. (7)

كسور سرمايهاي CAPITAL ALLOWANCES

اين اصطلاح در مورد سيستم بريتانيائي استهلاك قابل كسر دارائيها بهكار ميرود.

افزايش قيمت سرمايه CAPITAL APPRECIATION

شناسة افزايش قيمت دارائي در صفحة 39 شماره 5 مجله ماليات ملاحظه شود.

FIXED ASSETS -- CAPITAL ASSETS

دارائي سرمايهاي -- دارائي ثابت

دارائيهائي كه يك موسسه بهطور مداوم يا براي دورهاي بالنسبه طولاني ـ معمولاً بيش از يكسال ـ نگاهداري ميكند، دارائيهاي ثابتيا سرمايهاي ناميده ميشوند. كارخانه و ماشينآلات، زمين، و نظاير آنها از مصاديق اينگونه دارائيها بهشمار ميروند. امّا عنوان دارائيثابت «موجودي كالا» را در برنميگيرد. كالاهاي معيني ممكن است براي يك موسسه حكم دارائي ثابت را داشته و براي موسسه ديگر«موجودي» را تشكيل دهند. دارائي ثابت ممكن است مشمول استهلاك قرار گيرد، امّا قابل استهلاك بودن الزاماً دليل بر اطلاق عنوان دارائيثابت نخواهد بود.

بهموجب بسياري از قوانين تمايز بين دارائي ثابت و ساير دارائيها از نظر مالياتي حائز اهميت است. در كشورهائي كه افزايش حاصلدر قيمت سرمايه و سود معمولي را به دوشيوة جداگانه مشمول ماليات قرار ميدهند، منافع مربوط به دارائي ثابت معمولاً تحت عنوانافزايش قيمت سرمايه مشمول ماليات قرار ميگيرد (كه غالباً از نرخ مالياتي نازلتري ـ در مقايسه با ماليات بر سود معمولي ـ استفادهميكند).

در ممالكي كه افزايش قيمت سرمايه يك سود معمولي بهشمار ميآيد، نيز تمايز مذكور ممكن است حائز اهميت باشد. بسياري ازكشورها اجازه ميدهند كه منافع مربوط به دارائي سرمايهاي ـ درصورتي كه به حساب ذخيرة جايگزيني منتقل شود و ظرف مدت معينيجهت تحصيل دارائي ثابت مشابه و يا هرگونه دارائي ثابت بهطور كلي صرف گردد - از شمول ماليات بركنار ماند.

توزيع سرمايه CAPITAL DISTRIBUTION

عبارتست از تقسيم وجوهي كه از سود موسسه حاصل نشده، بلكه بازده سرمايه تعهد شده اصلي بوده و يا از فروش دارائيهايسرمايهاي عايد شده باشد. توزيع سرمايه غالباً از ماليات بردرآمد معاف است.

هزينه سرمايهاي CAPITAL EXPENDITURE

هزينه سرمايهاي در نظامهاي مالياتي كه ريشه در سنت آنگلوساكسون دارند مقولة مهمي بهشمار ميرود، هرچند كه در سايرسيستمهاي مالياتي نيز ممكن است مطرح باشد.

تمايز بين اين كه هزينه انجام شده داراي طبيعت درآمدي يا سرمايهاي است، امري است كه به فكتها و واقعيات هر مورد مرتبط است و بهدست دادن تعريفي روشن و جامع در اين خصوص امر دشواري است. با اين حال به عنوان يك قاعده كلي ميتوان گفت كه هر وقت هزينهانجام شده بيشتر به ساختار كسب درآمد، و كمتر به ظرفيت آن، مرتبط باشد چنين هزينهاي را ميتوان سرمايهاي ناميد.

هزينههاي سرمايهاي عموماً از درآمد مشمول ماليات جاري قابل كسر نيستند. با اينحال در مورد دارائي هاي ثابتي كه براي كسب وكار تهيه ميشوند و ارزش آنها به تدريج كاسته ميشود ـ نظير ماشينآلات، تجهيزات و امثال آن ـ استهلاك هريك از اموال محاسبه و درطول زمان به هزينه منظور ميگردد.

CAPITAL GAINS TAX

ماليات بر منافع سرمايه، ماليات بر اضافه ارزش سرمايه

منافع سرمايه آن است كه هنگام واگذاري سرمايه يا دارائيهاي سرمايهاي مودّي حاصل ميگردد. رفتار مالياتي نسبت به منافعسرمايه در كشورهاي مختلف بسيار متفاوت است. منطق وضع ماليات بر منافع سرمايه آن است كه چنين منافعي در رديف درآمد بهشمارميآيد، زيرا مودي ميتواند اينگونه منافع را همانند درآمد مورد استفاده قرار دهد.

بسياري از كشورها ماليات جداگانهاي بر منافع سرمايه وضع نمودهاند. ساير كشورها اين منافع را به همان نرخهاي مربوط به درآمدعادي مشمول ماليات قرار ميدهند. با اين وصف در اغلب ممالكي كه ماليات جداگانه بر منافع سرمايه وضع شده، اشخاص حقوقي بابت اينمنافع ماليات بر شركت ميپردازند و نه ماليات بر منافع سرمايه.

برخي از كشورها ماليات بر منافع سرمايه را فقط در مورد فروش دارائيهاي معيني اعمال مينمايند، كه از آن جمله ميتوان اموالغيرمنقول، كشتي، اوراق بهادار، و آثار هنري را نام برد. معمولاً برخي از دارائيها از ماليات بر اضافه ارزش سرمايه معافاند. از آنجملهاست فروش مسكن شخصي (هرچند كه ممكن است اخذ ماليات آن در شرايط معيني به بعد موكول شود). اگر ماليات بر منافع سرمايه تازمان خريد دارائي جايگزين مشابه به تعويق افتد، چنين تعويقي را «غَلتْ»(8) مينامند.

قاعده كلي بر اين است كه منافع مشمول ماليات را بر اساس تفاوت ميان قيمت فروش (از يكسو) و قيمت يا ارزش مال هنگام تحصيل آنبعلاوة هزينههاي انجام شده براي همان مال در فاصله بين تحصيل و فروش (از سوي ديگر) محاسبه مينمايند. در برخي موارد منافعي كهبه اينترتيب محاسبه ميشود با توجه به نوسانات ارزش پول و شاخصهاي تورّمي تعديل ميگردد.

قوانين مالياتي غالباً بين منافع سرمايهاي كوتاهمدت و بلندمدت تمايز قائل ميشوند. در اين موارد ممكن است نرخهاي مالياتي متفاوتياعمال گردد. منافع سرمايهاي كه در كوتاهمدت به دست آمده مشمول نرخ بالاتر (ويا نرخ مربوط به درآمدهاي عادي) قرار ميگيرد. مبناياين رفتار آن است كه در مورد چنين معاملاتي احتمال سوداگري و بورسبازي بيشتر وجود دارد. در پارهاي از كشورها كه فاقد مالياتخاص منافع سرمايهاي هستند، منافع مورد بحث تنها در صورتي مشمول ماليات شناخته ميشود كه جنبه سوداگري و بورسبازي داشتهو يا از فروش دارائيهاي شغلي يا ميزان قابلتوجهي از سهام شركتها عايد گردد.

در صورتي كه منافع سرمايهاي از فروش دارائيهائي عايد شود كه در يك كشور معين قرار داشته و فروشنده مقيم كشور ديگر باشد،مسائل ناشي از اخذ ماليات مضاعف و كنترل ارز نيز ممكن است بروز نمايد. ماده 13 قرارداد نمونه سازمان همكاري و توسعه اقتصادي(OECD) در رابطه با جنبة ماليات مضاعف اين قضيه ميباشد.

CAPITAL EXPORT NEUTRALITY

بيطرفي در قبال صدور سرمايه

اين اصطلاح را اقتصاددانان در مواردي بهكار ميبرند كه يك سيستم مالياتي در قبال صدور سرمايه خنثي باشد، به اينصورت كه نرخموثّرِ نهائيِ ماليات بردرآمد حاصل از سرمايهگذاري يكسان باشد، خواه اين سرمايهگذاري در اقتصاد داخلي انجام گيرد و يا در كشورهايديگر.

كالاهاي سرمايهاي CAPITAL GOODS

اين اصطلاح در مورد ماليات فروش بهكار ميرود تا كالاهائي را كه جهت استفاده در كار و كسب و به عنوان جزئي از سرمايه ثابتموسسه خريداري شده، از كالاهاي تدارك شده به منظور استفاده در فرايند كار يا فروش مجدد، متمايز سازد. در صورتي كه مالياتفروش صرفاً با هدف وضع ماليات بر مصرف ايجاد شده باشد، آنگاه كالاهاي سرمايهاي ممكن است از شمول آن معاف شناخته شوند. درسيستم ماليات بر ارزش افزوده اعطاء معافيت ويژه در اين خصوص ضرورتي نخواهد داشت زيرا ماليات پرداخته شده براي چنينكالاهائي ميتواند در ازاء ماليات قابل پرداخت در مرحله فروش فرآوردهها جبران گردد.

CAPITAL IMPORT NEUTRALITY

بيطرفي در قبال ورود سرمايه

اين اصطلاح را اقتصاددانان در مواردي بهكار ميبرند كه سرمايهگذاران داخلي و خارجي بابت سرمايهگذاريهاي مشابه در بازار يككشور از نرخ بازده يكساني ـ پس از وضع ماليات شخص حقيقي و حقوقي پرداخت شده در كشور مبدا يا محل سكونت ـ برخوردار شوند.

درآمد سرمايه CAPITAL, INCOME FROM

بين درآمد حاصل از سرمايه و اشكال مختلف درآمد فعال ميتوان قائل به تمايز گرديد. درآمد سرمايه شامل عوايد سرمايهگذاريهايغيرفعال ميباشد، نظير اجارهبهاي اموال غيرمنقول، سود سهام شركتها،بهره وام و اوراق قرضه، درآمد كرايه اموال منقول و امثال آنها.از سوي ديگر درآمد فعال از انجام عمليات كسب و كار (توليد، تجارت، انجام خدمات و غيره) و نيز از اشتغال در خدمت ديگران يا انجامحرفههاي آزاد بهدست ميآيد.

در قرارداد نمونه سال 1977 سازمان همكاري و توسعه اقتصادي (OECD) درآمد حاصل از سرمايه طي مواد مختلفي بيان شده كههريك راجع به نوع خاصي از درآمد (درآمد اموال غيرمنقول، سود سهام، بهره، و حقالامتياز) ميباشند. در مقابل ماليات برخود سرمايهضمن مادة جامعي يكجا مورد بحث قرار گرفته است.

زيانهاي سرمايهاي CAPITAL LOSSES

اين اصطلاح اختصاراً در حالتي بهكار ميرود كه اگر فروش كالاي سرمايهاي سودآور ميبود ماليات بر منافع سرمايهاي اعمالميگرديد. ولي در عمل فروش كالاي مورد بحث با زيان مواجه گرديده است.

NET WORTH TAX -- FORMATION TAX -- CAPITAL TAX

ماليات سرمايه -- ماليات تاسيس --ماليات بر ارزش ويژه

در برخي از كشورها ماليات تاسيس رايج است كه هنگام تشكيل شركتها گرفته ميشود. ميزان اين ماليات معمولاً درصدي از سرمايهاسمي يا سهام منتشره، و يا هردوي آنها ميباشد.

ماليات بر ارزش ويژه رايجترين شكل ماليات بر دارائي بهشمار ميرود. بيش از نيمي از كشورهاي اروپائي يكي از گونههاي اين مالياترا اعمال مينمايند. ماليات بر ارزش ويژه غالباً در سطح كشور برقرار ميشود ولي انواع محلّي آن نيز وجود دارد.

ماليات مذكور ممكن است بر شركتها يا افراد و يا هردوي آنها وضع شود. عليالقاعده اشخاص مقيم و غير مقيم هردو مشمول اينماليات قرار ميگيرند، هرچند كه ممكن است مقررات خاصّي در مورد موديان غيرمستقيم وضع گردد.

پايه ماليات برارزش ويژه در مورد موديان مقيم معمولاً كل ارزش ويژه، يعني ارزش دارائيها منهاي بدهيهاي آنان در سراسر جهان،است. رقم پايه ممكن است با مجاز دانستن كسور و ارفاقهاي مالياتي قابل تعديل باشد. فرضاً ممكن است سهام يك شركت در شركت ديگراز چنين مالياتي معاف شناخته شود. ارفاق رايج ديگر پذيرش مبالغ قابل كسر معين براي اشخاص حقيقي و حقوقي و نيز معافيتهايشخصي براي افراد ميباشد. برخي از كشورها در مورد اشخاص حقوقي قائل به يك پايه مالياتي فرضي حداقل هستند.

در مورد موديان غيرمقيم پايه مالياتي معمولاً محدود به دارائي واقع در قلمرو كشور وضعكننده ماليات ميباشد، نظير دارائيهايشغلي قابل انتساب به يك پايگاه ثابت و اموال غيرمنقول واقع در كشور ميزبان.

ماليات بر ارزش ويژه ممكن است به نرخ مقطوع يا نرخهاي تصاعدي برقرار شود. معمولاً اين نرخها بين 3 درهزار تا 3 درصد ميباشند.

برخي از كشورها ماليات بر ارزش ويژه پرداختي موديان در كشورهاي ديگر را به عنوان اعتبار مالياتي در قبال ماليات ارزش ويژهداخلي آنان منطور مينمايند. دو اصطلاح «ماليات ارزش ويژه» و «ماليات دارائي خالص» غالباً مترادف با يكديگر به كار ميروند. امّا مالياتبر دارائي خالص بهطور خاص به ماليات بر ارزش ويژه اشخاص حقيقي اطلاق ميگردد.

CAPITAL TRANSFER TAX

ماليات بر انتقال سرمايه

اين ماليات در انگلستان رواج داشت و بر نقل و انتقال هدايا بين زندگان و ميراث مردگان اِعمال ميگرديد (نرخ ماليات هداياي رد و بدلشده بين زندگان با نرخ مالياتي مربوط به توارث متفاوت بود). ماليات هدايا بر اساس مبلغي برآورد ميشد كه دارائي واهب بر اثر هبه بهميزان آن كاهش يافته بود. بدهي مالياتي بهطور انباشته محاسبه ميشد، به اين معني كه ارزش هداياي قبلي را به بهاي هديه كنونيميافزودند و نرخ بالاتر مالياتي را نسبت به آن اِعمال مينمودند. در سال 1985 ماليات بر ارث جايگزين ماليات بر انتقال سرمايه گرديد، بااين تفاوت كه ديگر هداياي بين زندگان را شامل نميشد مگر اينكه انتقال هديه طي دوره هفتساله منتهي به فوت واهب انجام ميپذيرفت.

STOCK DIVIDENDS -- CAPITALIZATION OF PROFITS OR RESERVES

سرمايهاي كردن سود يا اندوختهها --سهام بهجاي سود سهام

شناسة BONUS ISSUE در صفحة 39 شماره يازدهم مجله ماليات ملاحظه شود.

ماليات سرانه CAPITATION TAX

ماليات ياباجي است كه بر افراد وضع ميگردد. اين ماليات گونة قديمي باج است كه بر فرد تعلق ميگرفته و نقطه مقابل ماليات بر كالاهابوده است.

بانك انحصاري، بانك وابستهCAPTIVE BANK

موسسه فرعي كاملاً در تملك يك گروه از شركتهاي چند ملّيتي كه منظور از تشكيل آن ارائه خدمات بانكي به گروه مربوط يا كسانديگري است كه با گروه سر و كار دارند. بانك انحصاري معمولاً در يك «بهشت مالياتي »مقيم ميشود تا در آنجا از امكان سرمايهگذاري باشرايط سهل و رهائي از قيود ارزي استفاده كند.

CAPTIVE FACTORING

فروش مطالبات(9) به شركت وابسته

عبارت است از فروش مطالبات دفتري و اسناد دريافتني موسسه به يك شركت وابسته به نحوي كه ريسك سوخت شدن اين مطالبات واسناد پائين آيد. اين روش ممكن است به عنوان وسيلهاي جهت تسريع در اِعمال هزينههاي قابل كسر يا به تاخير انداختن انعكاس درآمدهامورد استفاده قرار گيرد.

CAPTIVE INSURANCE COMPANY

شركت بيمه انحصاري، شركت بيمه وابسته

عبارت است از موسسه فرعي كاملاً مورد تملك يك گروه از شركتهاي چند مليتي كه منحصراً به كار بيمه يا بيمة اتكائي ريسكهايمربوط به شركتهاي متعلق به گروه ، ميپردازد. شركت بيمه انحصاري معمولاً در كشورهائي كه از سطح نازل مالياتي برخوردارند،تاسيس ميشود. اينگونه شركتها ممكن است جهت بيمة ريسكهائي مورد استفاده قرار گيرند كه بازار نرمال بيمه حاضر به پذيرش آنهانيست، و يا جهت تحصيل انواع گستردة بيمه ـ كه شركتهاي تجاري بيمه انعطاف لازم براي تدارك آنها را ندارند ـ بهكار برده شوند. رفتاركشورهاي مختلف از حيث پذيرش حق بيمههاي پرداختي به شركت بيمه انحصاري به عنوان هزينه قابل قبول با يكديگر متفاوت است. يكياز انواع شركت بيمه وابسته كه تشخيص آن از شركت بيمه معمولي در برخي شرايط دشوار است، شركتي است كه اشخاص غيروابسته بهگروه مربوط به خود را نيز بيمه مينمايد.

INTEREST RATE CAP AGREEMENT -- CAPS

سقف -- قرارداد سقف نرخ بهره

نوعي قرارداد معاوضه بهره(10) است كه به موجب آن يكي از طرفين مخاطرة افزايش نرخ بهره از سقف معيني را در مورد خود كاهشميدهد و بابت آن حقالتّامين معيني را به طرف ديگر ميپردازد. در مقابل طرف ثاني موافقت مينمايد كه اگر بهره متعلق به يك مبلغ فرضياز سقف مذكور تجاوز كند، مابهالتفاوت را به طرف نخست بپردازد. ميزان اين مبلغ فرضي بر اساس شاخصي از نرخهاي بهره كه چگونگيآن مورد توافق طرفين واقع شده، معين ميگردد.

(ضمناً شناسة «معاوضه با مباني مختلف çمعاوضههاي مالي» در صفحة 37 شماره نهم مجله ماليات ملاحظه شود).

CARIBBEAN BASIN INITIATIVE

تمهيد حوزه كارائيب

اين ابتكار به موجب مقررات سال 1983 ايالات متحده امريكا تحت عنوان قانون افاقة اقتصادي حوزة كارائيب برقرار گرديد و به موجبآن اجازه داده شد برخي مخارج بابت بازرگاني با كشورهاي حوزة مذكور و گردش و جهانگردي در اين ممالك به هزينه پذيرفته شود.شرط عمدة استفاده از اين مقررات آن است كه كشور مربوط قرارداد مبادلة اطلاعات مالياتي با آمريكا منعقد ساخته باشد. اين اقدامكوششي بود از سوي ايالات متحده تا بتواند بر جريان امور در «بهشت مالياتي» كارائيب نظارت موثرتري داشته باشد.

CARIBBEAN BASIN REPORT

گزارش حوزه كارائيب

گزارشي بود كه وزارت خزانهداري ايالات متحده در سال 1984 پس از اجراء قانون افاقة اقتصادي حوزة كارائيب مصوب سال 1983تهيه نمود. در اين گزارش پارهاي از جنبههاي مربوط به بهشتهاي مالياتي حوزة كارائيب مورد بحث قرار گرفته بود.

چرخ فلك CAROUSSEL

نوعي ترفند يا روش گريز از ماليات غيرمستقيم است كه با استفاده از مفرّهاي موجود در مقررات مربوط به حقوق گمركي و مالياتفروش، و يا طبقهبندي يا توصيف نادرست كالاها، صورت ميپذيرد.روش معمولي كار از اين قرار است كه كالاها را با پرداخت حقوقگمركي و ماليات مربوط به طبقهبنديهاي مشمول پرداختهاي نازل وارد كشور كرده و سپس بلافاصله همان كالاها را تحتطبقهبنديهاي مشمول عوارض و ماليات سطح بالا مجدداً صادر ميكنند، و در مقابل از استرداد حقوق و ماليات بيشتر استفاده مينمايند.جريان ورود و صدور مجدد ممكن است با كالاي معين چندبار تكرار شود.

پينوشتها:

1. ارزش دارائيها پس از كسر بدهيها كه در برخي از ممالك مالياتي با نرخ نازل بر آن تعلق ميگيرد.

2. سودي كه از فروش دارائيهاي سرمايهاي موسسه عايد ميگردد. اين سود در بعضي از كشورها تابع مالياتي به اين نام شناخته ميشود.

3 . منظور تمامي مبالغي است كه در گذشته توسط مالك كنوني جهت تهيه، تعمير، و بهبود ملك پرداخت شده است.

4 . واژة «انتخابي» در برابر لفظ cafeteria به كاربرده شد زيرا منظور اين است كه كارمند از انواع مزايائي كه پيشنهاد ميشود يك يا چند مورد را بايدانتخاب كند، درست مانند فردي كه دريك رستوران سلف سرويس يك يا چند غذاي معين را انتخاب ميكند.

5 . مقاله اقتصاددانان و ماليات در صفحات 37 ـ 34 شمارة دوم مجله ماليات ملاحظه شود.

6 . لفظ سرمايه (capital) در اين مقام معادل حقوق و اموال به طور كلي است و در مجموع مفهوم ماليات بر ارث و نقل و انتقالات بلاعوض مورد نظر است.

7 . شناسه «ماليات بر انتقال سرمايه» كه كمي بعد در همين بخش از اصطلاحات بين المللي مالياتي آمده ملاحظه شود.

8 . فرضاً موسسهاي يك دستگاه ماشين چاپ خود را با تحصيل منافع (نسبت به قيمت تمام شده) ميفروشد و از پول حاصل ماشين چاپ تازهايخريداري ميكند. در اين حالت اخذ ماليات بر منافع سرمايه تا زمان فروش ماشين دوم به تعويق ميافتد و درآن زمان منافع حاصل از فروش ماشين اولاز قيمت پايه ماشين دوم كسر ميشود و در نتيجه منافع مذكور به منافع حاصل از فروش ماشين دوم اضافه ميشود و يكجا مشمول ماليات قرار ميگيرد.اين بدان ميماند كه ماليات منافع فروش نخست «غلتيده» و به جلو رفته است.

9 . اصطلاح Factoring به معني فروش مطالبات و اسناد دريافتني به اشخاص ديگر است. طبيعي است كه وجه پرداختي از سوي خريدار كمتر از مبلغاسناد و مطالبات است و او اين كار را به اميد سود انجام ميدهد. اينگونه افراد را در ايران «شرخر» مينامند. امّا ضمن شناسة مورد بحث صحبت ازفروش مطالبات به شركتهاي وابسته است كه ممكن است همانگونه كه اشاره شده هدف مالياتي نيز داشته باشد.

10 . قرار داد معارضه بهره (INTEREST RATE SWAP AGREEMENT) بين دو يا چند طرف منعقد ميشود و براساس آن هريك از طرفها توافقميكند كه روي يك مبلغ فرضي به طرف ديگر بهره بپردازد. اين قراردادها غالباً بين موسسات مالي بسته ميشود و وسيلهاي براي ايجاد موازنه بيندارائيها و بدهيهاي داراي نرخ ثابت و نرخ شناور (نظير بهره با نرخ ثابت و بهره با نرخ شناور كه هريك از آنها ميتواند دريافتني يا پرداختني باشد) بهشمار ميشود و ممكن است بين طرفهاي مقيم كشورهاي مختلف نيز منعقد گردد.

نامههاي خوانندگان

آقاي رسول امامقلي زاده از اروميه

همانگونه كه مرقوم داشتهايد باشگاههاي ورزشي كه بر اساس مجوز سازمان تربيت بدني تاسيس شده و منحصراً به فعاليت ورزشيميپردازند، طبق ماده 134 قانون مالياتهاي مستقيم از پرداخت ماليات نسبت به درآمد خود معاف ميباشند. تا اينجاي مطلب حكم قانونمالياتي است. اينكه باشگاههاي مذكور امكان استفاده رايگان از امكانات خود را در اختيار جانبازان و معلولان قرار ندادهاند، مساله اياست كه دو وجه دارد. جنبه اصلي قضيه به سازمان تربيت بدني باز ميگردد كه ميتواند باشگاهها را موظف به انجام چنين كاري كند وحتي آن را ضمن مقررات راجع به صدور مجوز براي اين مؤسسات قراردهد. اين قسمت از موضوع جنبه مالياتي ندارد، اما وجه ديگر قضيهبه امر مالياتي راجع ميشود و آن اين كه باشگاههاي مورد بحث بر اساس مجوز دريافتي چنين وظيفهاي بر عهده داشته باشند و با اين حالبه تكليف خود عمل نكنند. اگر وضع از اين قرار باشد، مؤسسات مورد بحث حق استفاده از معافيت مالياتي را نخواهند داشت. دليل اين مطلبتصريح همان ماده 134 در باب اين شرط است كه باشگاههاي مذكور بايد با رعايت مجوزِ صادر از سوي سازمان تربيت بدني به فعاليتبپردازند. در اين خصوص توجه شما را به مفاد راي شماره 12963 - 4 / 30 مورخ 12/11/74 هيات عمومي شوراي عالي مالياتي نيز جلبمينمايد كه حاكي از همين نتيجهگيري است. متن اين راي در قسمت «قوانين، تصويبنامهها و بخشنامههاي مالياتي» همين شماره مجلهماليات به چاپ رسيده است. ضمناً در باب ماده 134 قانون مالياتهاي مستقيم مقاله اي نيز تحت عنوان «مدارس و دانشگاههاي انتفاعي» دراين شماره مجله درج گرديده است.

آقاي ميرزاآقا بهمنيار از تهران

ماليات بر ارزش افزوده مدتهااست كه مورد بحث و كنكاش در داخل سازمان مالياتي و بيرون از آن ميباشد. حتي طرحهاي معيني نيزتهيه و پيشنهاد شده است. چند مقاله نيز در اين نشريه پيرامون ماليات بر ارزش افزوده به چاپ رسيدهاست. اما پيادهكردن چنين طرحهائينياز به تامل و برنامهريزي فراوان دارد. در غير اين صورت يا ناكامي و عدم موفقيت به دنبال خواهدآمد و يا آنچه پياده شود مقولهاي دستو پا بريده و ناقص خواهدبود.

خانم زهره كيانوش از تهران

1. قائممقام از نظر حقوقي صاحب كليه حقوق و عهدهدار تمامي تعهدات «من قام مقامه» يعني كسي است كه او قائم مقام وي گشتهاست.تعهدات مالياتي نيز در زمرة ساير تعهدات به ذمة قائممقام منتقل ميگردد.

2. بهترين شيوه براي ارائة تاريخ نقل منابع اصيل و دست اول تاريخ است. كار هاي دست دوم متاسفانه در كشور ما با نقائص چشمگير واِعمال سليقههاي فراوان همراه است و فقط در صورتي ميتوان به اثري اطمينان كرد كه تمامي منابع - آن هم نه منابع دست دوم و سوم بلكهمنابع اصيل و دست اول - آن قدم به قدم ذكر شدهباشد. با توجه به همين ملاحظه مجله ماليات به نقل منابع دست اول اكتفا ميكند و از نقلمطالب مندرج در كتابي كه شما ذكر كردهايد معذور است.

مقررات و آراء مالياتي

قانون اجازه وصول ماليات غيرمستقيم از برخي كالاها و خدمات مصوب مهرماه 1374

ماده 1 ـ از هر ليتر نوشابه وارداتي (ماءالشعير، انواع نوشابههاي گازدار، آب ميوه و نظاير آن) دويست (200) ريال و از هر ليتر نوشابههايي كه باوسائل ماشيني در داخل كشور تهيه ميشود براساس اندازهگيري حجم از قرار هر ليتر هفتاد (70) ريال حداقل هر بطر بيست (20) ريال به عنوان مالياتدريافت و به حساب درآمد عمومي كشور واريز ميگردد.

تبصره 1 ـ صادرات انواع نوشابههاي گازدار، ماءالشعير و انواع آب ميوه از پرداخت ماليات موضوع اين ماده معاف ميباشد.

تبصره 2 ـ در صورتي كه واردكنندگان و توليدكنندگان انواع نوشابه قبل از پرداخت ماليات مقرر نسبت به عرضه و فروش آن اقدام نمايند برابر قانونمجازات مرتكبين قاچاق مصوب 1312 و اصلاحات بعدي آن و ساير مقررات مربوط تحت تعقيب قانوني واقع خواهند شد.

تبصره 3 ـ دستورالعمل اجرائي اين ماده ظرف مدت سه ماه توسط وزارتخانههاي امور اقتصادي و دارائي و صنايع تهيه و به مورد اجراء گذاردهميشود.

ماده 2 ـ شركت مخابرات ايران مكلف است از مبلغ آبونمان ثابت تلفنهاي خودكار شهري معادل هفتاد و پنج درصد (75%) و از بهاي كليه خدماتمخابراتي بينالملل (به استثناي مدارات اختصاصي دولتي) معادل چهل درصد (40%) به عنوان ماليات دريافت و هرماه يكبار به حساب درآمد عموميكشور واريز نمايد.

ماده 3 ـ ماليات سيگارهاي وارداتي و توليد داخل به شرح زير تعيين ميشود:

الف ـ هر نخ سيگار وارداتي ده (10) ريال .

ب ـ هر نخ سيگار داخلي فيلتردار پنج (5) ريال و هر نخ سيگار داخلي بدون فيلتر دو و نيم (5/2) ريال.

تبصره 1 ـ كليه توليدكنندگان و واردكنندگان سيگار مكلفاند ماليات موضوع اين ماده را در موارد زير پرداخت نمايند و در صورت عدم پرداخت در مهلتمقرر مشمول جريمهاي معادل پنجاه درصد (50%) اصل ماليات ميگردند:

1 ـ ماليات سيگار توليد داخلي هر ماه حداكثر تا يكماه بعد.

2 ـ ماليات سيگار وارداتي حداكثر تا يكماه پس از ترخيص از گمرك.

تبصره 2 ـ دريافت هر نوع وجه ديگري به عنوان ماليات و عوارض و يا به هر عنوان ديگر از توليدكنندگان و واردكنندگان سيگار به استثناي مبلغ پنج (5)ريال موضوع تبصره (67) قانون برنامه دوم توسعه اقتصادي و اجتماعي و فرهنگي جمهوري اسلامي ايران ممنوع ميباشد.

ماده 4 ـ از هريك از مشمولاني كه به انحاء مختلف از انجام خدمت وظيفه معاف ميشوند بابت صدور كارت معافيت مبلغ پنج هزار (5000) ريالبعنوان حق تمبر وصول و به حساب درآمد عمومي كشور واريز خواهد شد.

ماده 5 ـ در ازاي صدور هر گواهينامه رانندگي بينالمللي مبلغ سيهزار (30000) ريال و براي دادن پلاك ترانزيت مبلغ پنجاه هزار (50000) ريالبعنوان حق تمبر دريافت و به درآمد عمومي كشور واريز ميشود.

ماده 6 ـ وزارت امور اقتصادي و دارائي مكلف است از هر تن سيمان توليد كارخانههاي داخل مبلغ سيصد (300) ريال بعنوان ماليات وصول و بهحساب درآمد عمومي كشور واريز نمايد.

ماده 7 ـ وزارت امور اقتصادي و دارائي مكلف است در قبال شمارهگذاري وسايط نقليهاي كه به صورت موقت وارد كشور شدهاند به ازاي هر وسيلهنقليه يكصدهزرا (100000) ريال بعنوان ماليات دريافت و به درآمد عمومي كشور واريز نمايد.

ماده 8 ـ ماليات انواع الكل به شرح زير تعيين ميشود:

1 ـ الكل سفيد طبي (اتانول 96 درجه CC60 ، كيلوساك) هر بطر چهارصد (400) ريال.

2 ـ الكل صنعتي (اتانول تقليبي با حداقل 90 درجه كيلوساك) هر بطر 600 ، يكصد (100) CCريال.

3 ـ الكل جامد صنعتي هر پانصد گرم ده (10) ريال.

4 ـ الكلهاي اتانول وارداتي پنجاه درصد (50%) ارزش سيف.

5 ـ متانول كه بطرگيري CC600 مبلغ پنجاه ميشود به ازاي هر بطر (50) ريال، از متانول و الكل صنعتي توليد داخل كه براي صنايع بعنوان ماده اوليه باواسطه مصرف ميشود هر كيلو پنجاه (50) ريال ماليات اخذ ميشود.

وزارت امور اقتصادي و دارائي مكلف است طبق مقررات و قوانين مربوط در موقع خروج الكل ساخت داخل از كارخانجات و ترخيص الكلهاي وارداتي ازگمركات كشور ماليات موضوع اين ماده را دريافت نمايد.

تبصره 1 ـ الكلهايي كه در موسسات تابعه وزارت دفاع و پشتيباني نيروهاي مسلح جمهوري اسلامي ايران تهيه و مخصوص نيازهاي ارتش و سايرنيروهاي مسلح جمهوري اسلامي ميباشد، از پرداخت صددرصد (100%) ماليات موضوع اين ماده معاف ميباشند.

تبصره 2 ـ الكل سفيد طبي توليدي جهت مصرف در داخل كشور از هشتاد درصد (80%) ماليات موضوع اين ماده معاف ميباشد.

تبصره 3 ـ انواع الكل توليد داخل كه به خارج از كشور صادر ميشود، صرفاً مشمول مالياتهاي مقرر در اين ماده بوده و مشمول ماليات ديگري بابتصادرات نخواهد بود.

تبصره 4 ـ آييننامه اجرايي اين ماده حداكثر ظرف 2 ماه توسط وزارت امور اقتصادي و دارايي تهيه و پس از تصويب هيات وزيران، به مورد اجراگذاشته ميشود.

ماده 9 ـ ماليات نقل و انتقال انواع خودرو موضوع ماده 2 قانون وصول ماليات مقطوع از بعضي كالاها و خدمات مصوب 26/3/1366 و ماشينآلاتراهسازي وارداتي و ساخت داخل به شرح زير تعيين ميگردد:

1 ـ خودروهاي سواري و وانت دوكابين ساخت و مونتاژ داخلي يك درصد (1%) قيمت فروش آخرين مدل كارخانه توليدكننده.

2 ـ خودروهاي غيرسواري و ماشينآلات راهسازي و موتورسيكلت ساخت و مونتاژ داخلي نيمدرصد (5/0%) قيمت فروش آخرين مدل كارخانهتوليدكننده.

3 ـ خودروهاي سواري و وانت دو كابين وارداتي پنج درصد (5%) ارزش سيف آخرين مدل.

4 ـ خودروهاي غيرسواري و ماشينآلات راهسازي و موتورسيكلت وارداتي دو درصد (2%) ارزش سيف آخرين مدل.

به ازاء هر سال پايين بودن مدل خودرو و ماشينآلات راهسازي و موتورسيكلت مورد معامله، ده درصد (10%) از ماليات مقرر فوق كسر خواهد شدمشروط بر اينكه تخفيف مذكور از هشتاد درصد (80%) ماليات متعلقه تجاوز ننمايد.

تبصره 1 ـ ارزش سيف موضوع اين ماده براساس مقررات قانون امور گمركي و آييننامه اجرايي آن تعيين و توسط وزارت امور اقتصادي و دارايياعلام ميگردد.

تبصره 2 ـ قيمت فروش خودروها و ماشينآلات راهسازي و موتورسيكلتهاي ساخت و مونتاژ داخل موضوع اين ماده براساس قيمت آخرين مدلكارخانه توليدكننده، توسط وزارتخانههاي امور اقتصادي و دارايي و بازرگاني در بهمنماه هر سال تعيين و براي اجراء در سال بعد اعلام خواهد شد.

تبصره 3 ـ در صورتي كه توليد خودرو و ماشينآلات راهسازي و موتورسيكلتهاي مورد معامله متوقف شده يا بشود، قيمت فروش و ارزش سيف آنهادر اجراء اين ماده حسب مورد با توجه به موارد مشابه توسط وزارتخانههاي امور اقتصادي و دارائي و بازرگاني تعيين و اعلام خواهد شد.

تبصره 4 ـ آئيننامه اجرائي اين ماده توسط وزارتخانههاي امور اقتصادي و دارائي و بازرگاني تهيه و به تصويب هيات وزيران خواهد رسيد.

ماده 10 ـ به وزارت امور اقتصادي و دارائي اجازه داده ميشود معادل نيم درصد از كل مبالغي را كه در اجراي ماده (48) قانون محاسبات عموميكشور مصوب 1366 بابت مطالبات غيرمالياتي وزارتخانهها و موسسات دولتي وصول مينمايد از محل اعتباري كه به همين منظور در قانون بودجه كلكشور منظور ميشود دريافت و براي آموزش و تربيت و تشويق كاركنان اداره مطالبات دولتي و وصول و اجرا و ساير اشخاصي كه در امر وصولفعاليت موثري مبذول داشته و يا ميدارند به مصرف برساند. وجوه پرداختي موضوع اين ماده از شمول ماليات و كليه مقررات مغاير مستثني ميباشد.

ماده 11 ـ ماليات نقل و انتقال دست دوم به بعد شناورهاي موتوري (قايقها و موتور لنجها، اعم از باري، مسافري، بازرگاني به استثناي صيادي) بهشرح زير تعيين ميشود:

نوع	دست دوم به سوم	دست سوم به بعد
قايقها و موتورلنچهااز يك تا پنج تن	100000 ريال	30000 ريال
قايقها و موتورلنچها بيش از 5 تن تا ده تن	200000 ريال	100000 ريال
شناور و موتورلنچ بيش از10تن تا100تن	400000	200000
شناور و موتورلنچ بيش از 100 تا 250تن	600000	300000
شناورها و مواورلنچها بيش از 250 تن	800000	500000

كليه قوانين و مقررات مربوط به ماليات نقل و انتقال وسايط نقليه موتوري در مورد شناورهاي موتوري نيز جاري ميباشد.

ماده 12 ـ حق تمبر انواع گواهينامههاي رانندگي به ازاء هر سال مدت اعتبار، به شرح زير تعيين ميشود:

1 ـ گواهينامه موتور سيكلت گازي و دندهاي 500 ريال

2 ـ ساير گواهينامهها 1000 ريال

ماده 13 ـ حق تمبر بارنامه و صورت وضعيت مسافري موضوع قانون الزام شركتها و موسسات ترابري جادهاي به استفاده از صورت وضعيتمسافري و بارنامه به شرح ذيل افزايش مييابد:

1 ـ بارنامه حمل محمولات به صورت خرد بار 80 ريال

2 ـ بارنامه و صورت وضعيت مسافري جادهاي داخلي 200 ريال

3 ـ بارنامه و صورت وضعيت مسافري جادهاي بينالمللي 500 ريال

تبصره ـ عبارت (و از بارنامه زميني چهل ريال) از قسمت اخير ماده "46" قانون مالياتهاي مستقيم مصوب 3/12/1366 حذف ميگردد.

ماده 14 ـ حق تمبر ماده 17 قانون متمم بودجه سال 1313 مصوب 26/12/1312 به شرح زير تعيين و اعلام ميشود:

الف ـ حق تمبر كارنامه و تصديق كارنامه داخلي:

1 ـ كارنامه و گواهي كارنامه دانشآموزان دوره ابتدايي 100 ريال

2 ـ كارنامه و گواهي كارنامه دانشآموزان دوره راهنمايي 200 ريال

3 ـ كارنامه و گواهي كارنامه دانشآموزان دوره دبيرستان 500 ريال

ب ـ حق تمبر دانشنامه و گواهي دانشنامه داخلي:

1 ـ دانشنامه و گواهي دانشنامه كارداني و مامايي 1000 ريال

2 ـ دانشنامه و گواهي دانشنامه دوره كارشناسي 2000 ريال

3 ـ دانشنامه و گواهي دانشنامه دوره كارشناسي ارشد 5000 ريال

4 ـ دانشنامه و گواهي دانشنامه دوره دكتري و بالاتر 000 10 ريال

ج ـ حق تمبر پروانه:

1 ـ پروانه طبابت و دندانپزشكي و داروسازي 000 50 ريال

2 ـ پروانه مامايي و قابلگي و نيز دندانپزشكي تجربي 15000 ريال

د ـ حق تمبر تقاضانامه گواهي صحت و ارزش مدرك تحصيلي از موسسات آموزشي خارجي:

1 ـ تقاضانامه دوره كامل ابتدايي و متوسطه 200 ريال

2 ـ تقاضانامه دورههاي فني و حرفهاي و دانشگاهي 500 ريال

ه ـ حق تمبر گواهي ارزش مدارك تحصيلي خارجي:

1 ـ گواهي ارزش تحصيلي دوره كامل ابتدائي و متوسط 500 ريال

2 - گواهي ارزش تحصيلي دورههاي فني و حرفهاي و دانشگاهي:

1000 ريال

ماده 15 ـ شركت ملي فولاد ايران مكلف است به ازاي فروش هر كيلو فولاد توليد داخلي، مبلغ دو (2) ريال به عنوان ماليات دريافت و به حساب درآمدعمومي كشور واريز نمايد.

ماده 16 ـ وزارت امور اقتصادي و دارائي موظف است علاوه بر مالياتها و عوارض موجود از مصرف كنندگان خودرو وارداتي به استثناي آمبولانسپانزده درصد (15%) ارزش سيف زمان شمارهگذاري ماليات دريافت نمايد.

ماده 17 ـ اين قانون از اول سال 1375 لازمالاجرا است و از تاريخ مذكور كليه قوانين و مقررات مغاير لغو ميشود.

قانون فوق مشتمل بر هفده ماده و چهارده تبصره در جلسه علني روز يكشنبه مورخ شانزدهم مهرماه يكهزار و سيصد و هفتاد و چهار مجلسشوراي اسلامي تصويب و در تاريخ 26/7/1374 به تاييد شوراي نگهبان رسيده است.

علياكبر ناطقنوري ـ رئيس مجلس شوراي اسلامي

بخشنامه شماره 50448 مورخ 9/9/74

چون طبق مقررات ماده واحده قانون «نحوه تامين هزينههاي اتاقهاي بازرگاني و صنايع و معادن جمهوري اسلامي ايران» مصوب 11/8/1372،وزارت متبوع مكلف است معادل سه در هزار درآمد مشمول ماليات دارندگان كارت بازرگاني را بعنوان سهم اتاقهاي بازرگاني و صنايع و معادن ايرانوصول و به حساب درآمد عمومي كشور منظور نمايد بنابراين شايسته است به مسئولين ذيربط ابلاغ فرمائيد كه با توجه به تاريخ اجراي قانون فوقالذكرنسبت به وصول و واريز وجوه مورد بحث به حساب مربوطه بموقع اقدام نمايند تا طبق مقررات در اختيار اتاقهاي بازرگاني و صنايع و معادن ايرانقرار گيرد.

داريوش ايران بُدي معاون درآمدهاي مالياتي

تصويبنامه شماره 11142/ ت 15931 هـ. مورخ 12/9/74

وزارت امور اقتصادي و دارايي

هيات وزيران در جلسه مورخ 1/9/1374 بنا به پيشنهاد شماره 9311/100 مورخ 28/8/1374 وزارت معادن و فلزات و به استناد ماده (172) اصلاحيقانون «مالياتهاي مستقيم» ـ مصوب 1371 ـ تصويب نمود:

كليه وجوهي كه شركتهاي تحت پوشش و تابع وزارتخانهها و موسسات دولتي به منظور بازسازي يا كمك و مصارف فرهنگي و اجتماعي و نظايرآن بهصورت بلاعوض تا پايان سال 1373 به هر حسابي پرداخت كردهاند از جمله وجوه موضوع ماده (172) اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم تلقيميشود و مشمول تصويبنامه شماره 72962/ت 483/ه - مورخ 17/12/1373 است.

حسن حبيبي معاون اول رييسجمهور

قانون مصوب 12/9/74 موضوع الحاق يك بند به ماده (22) قانون اصلاح مالياتهاي مستقيم مصوب 1371

ماده واحده ـ عبارت زير به عنوان بند (ج) به ماده (22) قانون اصلاح مالياتهاي مستقيم الحاق ميشود:

ج ـ متن زير به عنوان بند 16 به ماده 91 اضافه ميشود:

16ـ پنجاه درصد (50%) حقوق اصلي كادر عملياتي وتخصصي شركت هواپيمائي جمهوري اسلامي ايران و سازمان هواپيمائي كشوري و شركتخدمات هوائي كشور (آسمان) در محاسبه ماليات بردرآمد حقوق منظور نخواهد شد.

قانون فوق مشتمل بر مادهواحده در جلسه علني روز يكشنبه مورخ دوازدهم آذرماه يكهزارو سيصد و هفتاد و چهار مجلس شوراي اسلامي تصويبو در تاريخ 22/9/1374 به تاييد شوراي نگهبان رسيده است.

علياكبر ناطق نوري رئيس مجلس شوراي اسلامي

بخشنامه شماره 59648/ 12126/4/30 مورخ 21/10/74

پيرو بخشنامه شماره43894/8504/4/30 ـ 4/8/74 و همانطور كه در قسمت اخيرآن نيز اشاره گرديده است موكداً يادآوري مينمايد:

چنانچه بر اساس اسناد و مدارك مثبته احراز گردد كه وجوهي بابت انتقال حق واگذاري محل دريافت شده است فارغ از نوع كاربري ملك مندرج درگواهي صادره از مراجع ذيربط ماليات متعلق بايد مطابق مقررات قانون مالياتهاي مستقيم مصوب اسفندماه 66 و اصلاحيه مصوب 7/12/71 مجلسشوراي اسلامي مطالبه و بحيطه وصول درآيد.

داريوش ايرانبُدي معاون درآمدهاي مالياتي

بخشنامه شماره 60464/ 12153/4/30 مورخ 26/10/74

نظر بهاينكه درباره اجراي مقررات تبصرههاي مواد132 و 138 قانون مالياتهاي مستقيم مصوب اسفندماه 66 و اصلاحيه بعدي آن از حيث تعيينفاصله محل فعاليت مودي تا مراكز شهرهاي موردنظر ابهاماتي بروز و سوالاتي مطرح شده است.

لذا بمنظور اتخاذ رويه واحد مقرر ميدارد:

در تعيين فاصله بر اساس شرايط و عرف موجود بايد مسير زميني محل فعاليت مودي از مراكز شهرهاي مذكور در قانون ملاك عمل قرار گيرد.

مفاد اين بخشنامه به تاييد هيئت عمومي شورايعالي مالياتي نيز رسيده است.

داريوش ايرانبُدي معاون درآمدهاي مالياتي

راي شماره12963 ـ 4/30 مورخ 12/11/74 هيات عمومي شوراي عالي مالياتي

گزارش شماره817ـ5/30ـ 12/3/73 دفتر فني مالياتي (سابق) عنوان معاونت محترم درآمدهاي مالياتي حسب ارجاع مشاراليه در هيئت عموميشورايعالي مالياتي مطرح است. گزارش مزبور مبني بر طرح اين مسئله است كه آيا معافيت مالياتي موضوع ماده 134 اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيمصرفاً شامل درآمد حاصل از فعاليتهاي آموزشي فرهنگي مدارس غيرانتفاعي در دانشگاهها و مراكز آموزش عالي غيرانتفاعي است، يا اينكه معافيتمذكور نسبت به درآمدهاي حاصل از فعاليتهاي غيرآموزشي مانند فروش دارائيها و ساير فعاليتهاي ديگر نيز تسري دارد.

هيئت عمومي شورايعالي مالياتي در اجراي بند 3 ماده 255 قانون مالياتهاي مستقيم مصوب اسفندماه 66 و اصلاحيه آن پس از شور و تبادلنظربشرح آتي اعلام راي مينمايد:

قطع نظر از نوع درآمد مكتسبه، بطور كلي برابر مفاد ماده 134 اصلاحي ياد شده شرط معافيت آن است كه مدارس و دانشگاهها و مراكز مورد بحث باضوابط و مجوز مراجع قانوني ذيربط (وزارت آموزش و پرورش يا حسب مورد ساير وزارتخانههاي ذيربط) تاسيس و اداره شود. بنابراين درآمدهريك از موسسات مذكور كه حسب ضوابط و مجوز يادشده تاسيس و اداره ميشوند، از پرداخت ماليات معاف و در غير اينصورت طبق مقررات مربوطمشمول ماليات خواهد بود.

ضمناً جهت دقت در اجراي قانون نظر ماموران و مراجع مالياتي را به كليه مقررات و آئيننامهها و ضوابط تاسيس و اداره مدارس و دانشگاهها ومراكز پيشگفته مربوط معطوف ميدارد.

محمدعلي خوشاخلاق - علياكبر سميعي - علي افرا - محمدرزاقي غلامحسنهدايتعبدي - محمودحميدي - علياكبرنوربخش - صمدكرباسي -محمدعليسعيدزاده

بخشنامه شماره 64802/13043 ـ 4/30 مورخ 16/11/74

چون در خصوص مطالبه ماليات بردرآمد حقوق و نحوه حل اختلاف و مسئله مرورزمان آن ابهاماتي بروز نموده است لذا جهت رفع ابهام لزوماًمتذكر ميگردد:

مطابق مقررات ماده 90 قانون مالياتهاي مستقيم مصوب اسفندماه 66 در موارد تخلف كارفرما از تكاليف مقرر در ماده 85 قانون مذكور، مالياتمتعلق با رعايت مقررات ماده 157 قانون مذكور قابل مطالبه است و بنا به تصريح ماده 90 مزبور، چنانچه پرداختكنندگان حقوق ظرف سي روز از تاريخمطالبه ماليات اعتراض نمايند، اين اعتراض قابل طرح در هيات حل اختلاف مالياتي ذيربط بوده و در نتيجه مقررات ماده 238 قانون ياد شده در اينموردجاري نميباشد. النهايه در مواردي كه با اسناد ومدارك مربوط اثبات شود كه ماليات متعلق توسط كارفرما بهموقع كسر ولي به حساب مربوط واريزنگرديدهاست، وصول اين ماليات از كارفرما مشمول مرور زمان نخواهد بود. ضمناً يادآور ميشود در موارد مطالبه ماليات حقوق از پرداختكنندگانحقوق بايستي مقررات ماده 237 قانون مالياتهاي مستقيم دقيقاً رعايت و مستندات مطالبه ماليات بخصوص نام و مشخصات و سمت حقوقبگيران و نيزمدت اشتغال و ميزان حقوق هريك در گزارش مربوط قيد گردد. مفاد اين بخشنامه به تائيد هيئت عمومي شورايعالي مالياتي نيز رسيده است.

داريوش ايران بُدي معاون درآمدهاي مالياتي

راي شماره 13272/4/30 مورخ 23/11/74 هيات عمومي شوراي عالي مالياتي

نامه شماره 40330/39 مورخ 13/10/1374 اداره كل امور هياتهاي حل اختلاف مالياتي عنوان معاونت محترم درآمدهاي مالياتي حسب ارجاع آنمقام در جلسه مورخ 16/11/74 هيئت عمومي شورايعالي مالياتي مطرح است. نامه مذكور مشعر براين است كه چون بعضي نمايندگان عضو هياتهاي حلاختلاف مالياتي مبداء يكماه مهلت مقرر در بند 2 ماده 247 قانون مالياتهاي مستقيم مصوب اسفندماه 1366 را تاريخ ابلاغ راي هيات بدوي به موديدانسته و به عقيده برخي ديگر مهلت اعتراض ماموران تشخيص مربوط مدت يكماه از تاريخ ثبت راي هيات بدوي در دفتر انديكاتور حوزه مالياتيميباشد. عليهذا جهت ايجاد رويه واحد اخذ راي هيئت عمومي شورايعالي مالياتي دراين مورد ضروري ميباشد.

هيئت عمومي شورايعالي مالياتي در اجراي بند 3 ماده 255 قانون ياد شده پس از شور و تبادل نظر دراين باره به شرح آتي مبادرت بصدور رايمينمايد:

نظر به اينكه مواعد مربوط به اعتراض مودي و مامور تشخيص مربوط به ترتيب در بندهاي 1 و 2 ماده 247 قانون مزبور بطور مجزا بيان گرديده واز حكم بند دوم آن ماده معني «يكماه از تاريخ ابلاغ راي به مودي» مستفاد نميشود، بنابر اين در باب ماموران تشخيص مربوط، تاريخ ابلاغ راي به آنهاملاك عمل خواهد بود. بديهي است طبق رويههاي اداري موجود حوزههاي مالياتي مكلفند كليه اوراق رسيده منجمله آراء هيئتهاي حل اختلاف مالياتي رابه محض وصول در همان تاريخ ثبت دفتر انديكاتور بنمايند كه در اين خصوص نظر ماموران و مراجع مالياتي را به دستورالعمل وزارتي شماره13108/1675 ـ 4/30 مورخ 26/3/1373 معطوف ميدارد.

علي اكبر سميعي ـ علي افرا ـ محمد رزاقي ـ محمود حميدي ـ علي اكبر نوربخش ـ صمد كرباسي

نظر اقليت :

اگرچه در بند دو ماده 247 قانون مالياتهاي مستقيم مصوب اسفند 66 شخص ابلاغ شونده از لحاظ تاريخ ابلاغ راي بالصراحه بيان نگرديده است وليكن با توجه به اينكه آراء صادره از هيئتهاي حل اختلاف معمولاً به مودي ابلاغ ميشوند و نيز با اتخاذ ملاك از مقررات ماده 251 قانون ياد شده منظور ازتاريخ ابلاغ مذكور در بند 2 مزبور همان تاريخ ابلاغ راي به مودي ميباشد.

محمد علي خوش اخلاق ـ غلامحسن هدايت عبدي ـ محمد علي سعيد زاده

تصويبنامه شماره 14263/ ت 16168 مورخ 12/12/74

وزارت امور اقتصادي و دارايي ـ وزارت صنايع ـ سازمان تربيت بدني

هيات وزيران در جلسه مورخ 9/12/1374 با توجه به نظر رياست محترم مجلس شوراي اسلامي (موضوع نامه شماره 1089 هـ ـ ب مورخ25/10/1374) تصويب نمود:

تبصره (4) ماده (4) و ماده (6) آيين نامه اجرايي تبصره (67) قانون برنامه دوم توسعه اقتصادي اجتماعي و فرهنگي جمهوري اسلامي ايران موضوعتصويبنامه شماره 6466/ت 15096 هـ مورخ 28/5/1374 لغو ميشود.

حسن حبيبي معاون اول رئيس جمهور

بخشنامه شماره71996/14266 ـ 4/30 مورخ 21/12/74

نظر به اينكه در مورد پذيرش بعضي از هزينههاي قابل قبول هرسال مالياتي كه تا پايان آن سال پرداخت نشده، از جمله هزينههاي موضوع بندهاي17 و 18 ماده 148 قانون مالياتهاي مستقيم مصوب اسفندماه 1366 و اصلاحيه 7/2/1371 آن، ابهاماتي بروز كرده عليهذا به منظور رفع ابهام و اتخاذرويه واحد تاكيد مينمايد:

هزينههاي قابل قبول كه با توجه به دلائل و مدارك مثبت در يكسال مالياتي تحقق يافته، اعم از آنكه درسال مزبور پرداخت شده يا مودي متعهد بهپرداخت آن باشد، بايد جزء هزينههاي قابل قبول همان سال پذيرفته شود.

داريوش ايران بدي معاون درآمدهاي مالياتي

تصويبنامه شماره 40888 / ت 16469 ك مورخ 26/12/74

اصلاح دستورالعمل و روش اجرايي آيين نامه اخذ عوارض در مناطق آزاد تجاري ـ صنعتي

رياست جمهوري ـ دبيرخانه شوراي عالي مناطق آزاد تجاري ـ صنعتي

اكثريت وزراي عضو شوراي عالي مناطق آزاد تجاري ـ صنعتي در جلسه مورخ 26/12/1374 با توجه به اختيار تفويضي هيات وزيران (موضوعتصويبنامه شماره 1632/ت 30 هـ مورخ 13/2/1373) و به استناذ ماده (10) قانون چگونگي اداره مناطق آزاد تجاري ـ صنعتي جمهوري اسلامي ايران ـمصوب 1372 ـ تصويب نمودند:

بند (8) دستور العمل و روش اجرايي آيين نامه اخذ عوارض در مناطق آزاد تجاري ـ صنعتي ـ موضوع بند (3) تصويبنامه شماره 47667/ت 15548ك مورخ 3/7/1374 به شرح زير اصلاح ميشود:

«8 ـ عوارض واردات كالا

عوارض واردت كالا به هريك از مناطق آزاد به شرح زير است:

1 ـ 8. مواد اوليه و ماشين آلات، صفر تا ده درصد ارزش سيف.

2 ـ 8. كالاهاي واسطهاي و مواد كمكي، سه تا چهل درصد ارزش سيف.

3 ـ 8. كالاهاي مصرفي با دوام، پنج تا چهل و پنج درصد ارزش سيف.

4 ـ 8. كالاها و لوازم مستعمل، پانزده تا چهل و پنج درصد ارزش سيف.

5 ـ 8. ساير كالاها و كالاهاي تزييني، پنج تا پنجاه درصد ارزش سيف.

تبصره 1 ـ به ميزان عوارض كالاهايي كه اسناد و مدارك آنها حاكي از واردات كالا از كشور مبداء باشد، تا بيست درصد (20%) عوارض متعلق،تخفيف داده ميشود.

تبصره 2 ـ به ميزان عوارض كالاهايي كه داراي نمايندگي و خدمات بعد از فروش باشند، معادل ده درصد (10%) عوارض متعلق، تخفيف دادهميشود.»

اين تصويبنامه در تاريخ 22/1/1375 به تاييد مقام محترم رياست جمهوري رسيده است. معاون اول رئيس جمهور ـ حسن حبيبي

تصويبنامه شماره 15259/ت 15877 هـ مورخ 28/12/74

وزارت امور اقتصادي و دارايي

هيات وزيران در جلسه مورخ 27/12/1374 بنا به پيشنهاد كميسيوني متشكل از نمايندگان وزارتخانههاي امور اقتصادي و دارايي، صنايع، جهادسازندگي و معادن و فلزات (موضوع نامه شماره 47139/14017-4/ 30 مورخ 19/12/1374 وزارت امور اقتصادي و دارايي) و به استناد تبصره (1)ماده (132) اصلاحي قانون مالياتهاي مستقيم ـ مصوب 1371 ـ تصويب نمود:

مفاد تصويبنامه شماره 1361/ت 11463 هـ مورخ 11/2/1374 (موضوع تعيين فهرست اولويتهاي موضوع ماده (132) اصلاحي قانون مالياتهايمستقيم) براي سالهاي اجراي قانون برنامه دوم توسعه اقتصادي، اجتماعي و فرهنگي جمهوري اسلامي ايران و سال 1373 لازم الاجراست.

حسن حيبي ـمعاون اول رئيس جمهور

معرفي منابع

براي پژوهش در مسائل مالياتي

مؤسسه UMI يكي از بزرگترين مراكز تهيه، طبقهبندي، و ضبط و انتشار منابع علمي و تحقيقاتي جهان، به خواهش مجله ماليات برگزيدهاي از رسالههاي مهم دوره دكتري معروفترين دانشگاههاي جهان پيرامون مسائل مالياتي را در اختيار ما نهادهاست، كه ما نيزتعدادي از اين رسالهها را براي معرفي در اين شماره مجله ماليات انتخاب كردهايم. فهرستي كه از نظر خوانندگان ميگذرد مشتمل است بر:شماره عطف (به منظور سفارش دادن)، عنوان رساله، نام نويسنده، نام دانشگاه و دوره تحصيلي و سال مربوط، و بالاخره زمينههايموضوعي رساله.

علاقهمندان ميتوانند براي دريافت متن كامل هريك از رسالهها ضمن ذكر شماره عطف (order number)، عنوان رساله (dissertation title)، و نام نويسنده (author's name) با نشاني زير مكاتبه كنند:

UMI

White Swan House, Godstone

Surrey RH9 8LW, England

Tel: 0044 1883 744123 Fax: 0044 1883 744024

و اينك فهرست رسالههاي مذكور:

DISSERTATIONS ON TAXATION

Order No: AAC 9523904

THE SECURITY MARKET IMPACT OF TAX LAW CHANGES RELATED TO THE CORE DEPOSIT INTANGIBLE, GOODWILL, AND OTHER ACQUIRED INTANGIBLES OFFINANCIAL INSTITUTIONS

ADKINS, NELL ( THE FLORIDA STATE UNIVERSITY , PHD , 1995 ) pp: 177 Advisor: MCINTYRE, E. V.

Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING, ;BUSINESS ADMINISTRATION, BANKING

Order No: AAC 9544430

AN EMPIRICAL INVESTIGATION OF FACTORS INFLUENCING CORPORATE TAX-MOTIVATED INCOME SHIFTING

STOCK, TOBY ( INDIANA UNIVERSITY , PHD , 1995 )

pp: 104 Advisor: SALAMON, GERALD L.; STERN, JERROLD J. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ; ECONOMICS, FINANCE

Order No: AAC 9538418

THE EFFECT OF TAXES ON THE CHOICE BETWEEN EXPORTS AND FOREIGN PRODUCTION

KEMSLEY, DEEN ( THE UNIVERSITY OF NORTH CAROLINA AT CHAPEL HILL , PHD , 1995 ) pp: 57 Advisor: COLLINS, JULIE H. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING ; ECONOMICS, GENERAL

Order No: AAC 9530516

THE IMPACT OF DEFERRED TAX ALLOCATION ON EARNINGS AS A MEASURE OF FIRM PERFORMANCE

DALEY, MICHELE JUDITH ( THE UNIVERSITY OF ROCHESTER , PHD , 1995 ) pp: 162 Advisor: WATTS, ROSS L. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9516859

THE IMPACT OF OWNERSHIP CONCENTRATION ON THE TRADE-OFF BETWEEN FINANCIAL AND TAX REPORTING

KLASSEN, KENNETH JAMES ( STANFORD UNIVERSITY , PHD , 1995 ) pp: 164 Advisor: WOLFSON, MARK Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ;ECONOMICS, COMMERCE-BUSINESS

Order No: AAC 9534939

OPTIMAL AUDIT STRATEGIES WITH MULTIPLE COMPONENT TAX REPORTING

RHOADES, SHELLEY CHRISTINA ( THE UNIVERSITY OF TEXAS AT AUSTIN , PHD , 1995 ) pp: 178 Advisor: NEWMAN, D. PAUL Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING, ECONOMICS, GENERAL

Order No: AAC 9528589

AN EMPIRICAL INVESTIGATION OF THE ABILITY OF MULTINATIONAL ENTERPRISES TO AFFECT THEIR UNITED STATES INCOME TAX LIABILITY

FOSTER, SHEILA DALE ( VIRGINIA POLYTECHNIC INSTITUTE AND STATE UNIVERSITY , PHD , 1995 ) pp: 287 Advisor: KUBIN, KONRAD W. Subject: BUSINESSADMINISTRATION, ACCOUNTING ; ECONOMICS, GENERAL

Order No: AAC 9429210

AN EMPIRICAL INVESTIGATION OF FACTORS AFFECTING CORPORATE TAX COMPLIANCE BEHAVIOR

BRADLEY, CASSIE FRANCES ( THE UNIVERSITY OF ALABAMA , PHD , 1994 ) pp: 139 Advisor: ROBERTS, MICHAEL L. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING

Order No: AAC 9522414

AN EXAMINATION OF THE EFFECT OF THE ADOPTION OF AN INTEGRATED TAX SYSTEM ON THE CAPITAL STRUCTURE IN CANADA AND THE UNITEDKINGDOM

BURTON, HUGHLENE ANNETTE ( THE UNIVERSITY OF ALABAMA , PHD , 1994 ) pp: 256 Advisor: SCHNEE, EDWARD J. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING ; ECONOMICS, FINANCE

Order No: AAC 9432891

FOREIGN TAX CREDIT LIMITATIONS AND PUBLIC ISSUANCES BY UNITED STATES MULTINATIONALS: NEW EVIDENCE OF TAX CLIENTELES

NEWBERRY, KAYE JEANNE ( ARIZONA STATE UNIVERSITY , PHD , 1994 ) pp: 74 Advisor: CHRISTIAN, CHARLES W. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING

Order No: AAC 9519514

DETECTING SHIFTS OF BUSINESS PRESENCE SUBSEQUENT TO STATE TAX MODIFICATION

HURLEY, RICHARD EDWIN ( THE UNIVERSITY OF CONNECTICUT , PHD , 1994 ) pp: 232 Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9431592

AN AFTER TAX ECONOMIC ANALYSIS OF HOME EQUITY CONVERSION FOR THE ELDERLY

CRAMER, LOWELL JAMES ( FLORIDA INTERNATIONAL UNIVERSITY , PHD , 1994 ) pp: 188 Advisor: DAVIDSON, LEWIS F. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING

Order No: AAC 9526891

AN EMPIRICAL ANALYSIS OF THE EQUITY EFFECTS OF PAYROLL TAXATION AND TAXATION OF SOCIAL SECURITY BENEFITS

IYER, GOVIND SITARAM ( GEORGIA STATE UNIVERSITY , PHD , 1994 ) pp: 156 Advisor: ENGLEBRECHT, TED D. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9423199

THE IMPACT OF UNITED STATES TAX LAW REVISION ON MULTINATIONAL CORPORATIONS' CAPITAL LOCATION AND INCOME SHIFTING DECISIONS

HARRIS, DAVID GARLAND ( THE UNIVERSITY OF MICHIGAN , PHD , 1994 ) pp: 85 Advisor: BERNARD, VICTOR; SLEMROD, JOEL Subject: BUSINESSADMINISTRATION, ACCOUNTING ; ECONOMICS, FINANCE ; ECONOMICS, COMMERCE-BUSINESS

Order No: AAC 9522469

AN EXAMINATION OF THE LOW-INCOME HOUSING TAX CREDIT AND ITS IMPACT ON THE INVESTING DECISION

BROWN, MICHAEL H. ( THE UNIVERSITY OF MISSISSIPPI , PHD , 1994 ) pp: 210 Advisor: TAYLOR, CHARLES W. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING; LAW ; ECONOMICS, FINANCE

Order No: AAC 9431589

AN EMPIRICAL STUDY OF THE EFFECT OF VALUE-ADDED TAX FORM ON REVENUE VOLATILITY

WELLS, STEVE CARROLL ( THE UNIVERSITY OF MISSISSIPPI , PHD , 1994 ) pp: 228 Advisor: WALLACE, WILLIAM D. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING ; ECONOMICS, FINANCE

Order No: AAC 9501155

THE INTERACTION OF DIVIDEND POLICY AND TAXATION ON THE VALUE OF THE FIRM

ALLTIZER, RICHARD LEE ( THE UNIVERSITY OF OKLAHOMA , PHD , 1994 ) pp: 115 Advisor: AYRES, FRANCES L. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING ; ECONOMICS, COMMERCE-BUSINESS

Order No: AAC 9506281

THE IMPACT OF THE TAX SHELTERING OF BENEFITS ON EMPLOYER-EMPLOYEE CONTRACTING

PATTERSON, CAROLYN CLARE ( OKLAHOMA STATE UNIVERSITY , PHD , 1994 ) pp: 93 Advisor: HANSEN, DON Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ;ECONOMICS, COMMERCE-BUSINESS ; LAW

Order No: AAC 9414364

PERFORMANCE FACILITATION ON TAX RULES: A PRAGMATIC REASONING SCHEMA APPROACH

RUPERT, TIMOTHY J. ( THE PENNSYLVANIA STATE UNIVERSITY , PHD , 1994 ) pp: 323 Advisor: ENIS, CHARLES Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9507379

THE EFFECTS OF PUBLIC TRANSFERS AND TAX RATE CHANGES ON REPORTED INCOME: EXPERIMENTAL EVIDENCE

KIM, CHUNG KWEON ( UNIVERSITY OF PITTSBURGH , PHD , 1994 ) pp: 168 Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9512947

THE IMPACT OF FIRM TYPE ON TAX PREFERENCE SHIFTING IN 1986

CHILDS, BRADLEY DEAN ( PURDUE UNIVERSITY , PHD , 1994 ) pp: 68 Advisor: KROSS, WILLIAM Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9512843

DEPRECIATION, DEFERRED TAX EXPENSE AND CAPITAL STRUCTURE ADJUSTMENTS FOR REDUCING MEASUREMENT ERROR IN ACCOUNTING EARNINGS

LEE, BURYUNG ( TEMPLE UNIVERSITY , PHD , 1994 ) pp: 160 Advisor: HYON, Y. H. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9519377

INCENTIVE EFFECTS OF THE INVESTMENT TAX CREDIT: EVIDENCE FROM ANALYSTS' FORECASTS

PLUMMER, CATHERINE ELIZABETH ( THE UNIVERSITY OF TEXAS AT AUSTIN , PHD , 1994 ) pp: 195 Advisor: TSE, SENYO Y. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING ; ECONOMICS, GENERAL ; ECONOMICS, FINANCE

Order No: AAC 9426743

THE EFFECTS OF LOCAL TAXES ON ECONOMIC BEHAVIOR IN THE HOUSING MARKET

BRYANT, JEFFREY JACK ( TEXAS TECH UNIVERSITY , PHD , 1994 ) pp: 145 Advisor: GATELY, MARY SUE Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ;ECONOMICS, GENERAL

Order No: AAC 9416606

THE BLEND OF TAXES USED TO FUND NATIONAL, STATE, AND LOCAL GOVERNMENTAL BODIES: A FACTOR IN THE ECONOMIES OF THE WORLD?

GOBER, JERALD ROBERT ( TEXAS TECH UNIVERSITY , PHD , 1994 ) pp: 229 Advisor: BURNS, JANE O. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ;ECONOMICS, GENERAL

Order No: AAC 9426976

FLORIDA SALES TAX REVENUE: A COMPARATIVE STUDY TO DETERMINE THE RELATIONSHIP BETWEEN SALES TAX RATE AND SALES TAX REVENUE INFLORIDA

IKEOKWU, FRANCIS AHAMEFULE ( THE UNION INSTITUTE , PHD , 1994 ) pp: 119 Advisor: JORDAN, JOSEPH F. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ;ECONOMICS, FINANCE ; POLITICAL SCIENCE, INTERNATIONAL LAW AND RELATIONS

Order No: AAC 9520779

MARKET CAPITALIZATION AND EARNINGS PERSISTENCE: THE EARNINGS COEFFICIENTS OF TAX GENERATED EARNINGS CHANGES

WHEATLEY, CLARK MONROE ( VIRGINIA POLYTECHNIC INSTITUTE AND STATE UNIVERSITY , PHD , 1994 ) pp: 152 Advisor: BROWN, ROBERT M. Subject: BUSINESSADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9504676

THE EFFECTS OF ALTERNATIVE STATE TAX REGIMES ON FIRMS' ACCOUNTING AND FINANCING DECISIONS

PORTER, SUSAN L. ( UNIVERSITY OF WASHINGTON , PHD , 1994 ) pp: 136 Advisor: BIDDLE, GARY Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC NN94774

SERVING TWO MASTERS: THE ROLE FOR TAX PRACTITIONERS

PAQUETTE, SUZANNE MARIE ( UNIVERSITY OF WATERLOO , PHD , 1994 ) pp: 258 Advisor: SCOTT, WILLIAM R. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTINGISBN: 0-315-94774-8

Order No: AAC 9405371

THE ECONOMIC IMPACT OF A TAX LAW CHANGE: PUBLICLY TRADED PARTNERSHIPS UNDER THE REVENUE ACT OF 1987

KARAYAN, JOHN EDWARD ( THE CLAREMONT GRADUATE SCHOOL , PHD , 1994 ) pp: 302 Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, MANAGEMENT ; BUSINESSADMINISTRATION, ACCOUNTING ; LAW

Order No: AAC 9422272

VALUATION OF GAINS FROM MERGERS: SOURCES AND ESTIMATION OF THESE GAINS FROM DISCIPLINARY TAKEOVERS AND DIFFERENT TAX-RELATEDISSUES

GHOSH, ALOKE ( TULANE UNIVERSITY , PHD , 1994 ) pp: 151 Advisor: LEE, CHI-WEN JEVONS Subject: ECONOMICS, FINANCE ; BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING

Order No: AAC 9426745

AN EMPIRICAL ANALYSIS OF CONSUMPTION SENSITIVITY TO TAX POLICY UNCERTAINTY

EASON, PATRICIA LEE ( TEXAS TECH UNIVERSITY , PHD , 1994 ) pp: 213 Advisor: GATELY, MARY SUE Subject: ECONOMICS, GENERAL ; ECONOMICS, FINANCE ;BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9332990

INCOME TAX RETURN PREPARATION FEES AND TAX SAVINGS OF USING TAX RETURN PREPARERS

LIN, SUMING ( ARIZONA STATE UNIVERSITY , PHD , 1993 ) pp: 86 Advisor: CHRISTIAN, CHARLES W. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9320663

AN EMPIRICAL INVESTIGATION OF DETERRENCE THEORY AND INFLUENCE THEORY ON PROFESSIONAL TAX PREPARERS' RECOMMENDATIONS

STERNBURG, THOMAS JAMES ( ARIZONA STATE UNIVERSITY , PHD , 1993 ) pp: 132 Advisor: WYNDELTS, ROBERT Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING

Order No: AAC 9319259

THE DETECTION OF INCOME TAX EVASION THROUGH AN ANALYSIS OF DIGITAL DISTRIBUTIONS

NIGRINI, MARK JOHN ( UNIVERSITY OF CINCINNATI , PHD , 1993 ) pp: 326 Advisor: WOOD, WALLACE R. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ;STATISTICS ; SOCIOLOGY, CRIMINOLOGY AND PENOLOGY

Order No: AAC 9423518

A BEHAVIORAL MODEL OF SIMILARITY JUDGMENTS BY TAX PROFESSIONALS

MASON, J. DAVID ( UNIVERSITY OF COLORADO AT BOULDER , PHD , 1993 ) pp: 106 Advisor: DAVIS, JON S. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ;PSYCHOLOGY, BEHAVIORAL

Order No: AAC 9324797

THE EFFECT OF CHANGES IN TAX STRUCTURE ON THE BEHAVIOR OF RATIONAL INVESTORS IN MARKETS FOR RISKY ASSETS: AN EMPIRICAL STUDY OF THEIMPACT OF THE OMNIBUS BUDGET RECONCILIATION ACT OF 1987 ON THE INVESTORS IN PUBLICLY TRADED PARTNERSHIPS

FRESE, PHILLIP BRUCE ( DREXEL UNIVERSITY , PHD , 1993 ) pp: 196 Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ; ECONOMICS, FINANCE

Order No: AAC 9317650

ACCOUNTING CHANGES AND EARNINGS MANAGEMENT: EVIDENCE FROM THE EARLY ADOPTION OF SFAS NO. 96 'ACCOUNTING FOR INCOME TAXES'

EAKIN, CYNTHIA FIREY ( THE FLORIDA STATE UNIVERSITY , PHD , 1993 ) pp: 127 Advisor: SCHAEFER, THOMAS Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING

Order No: AAC 9328975

THE EFFECT OF INCOME TAX PREPAYMENTS ON TAXPAYER REPORTING BEHAVIOR: A BUSINESS SIMULATION

BJORNSON, CHRIS E. ( UNIVERSITY OF ILLINOIS AT URBANA-CHAMPAIGN , PHD , 1993 ) pp: 84 Advisor: WILLIS, EUGENE Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING

Order No: AAC 9411622

THE EFFECT OF THE 1986 TAX REFORM ACT AND FINANCIAL ACCOUNTING CHANGES ON UTILITY RETURNS AND RATE SETTING

FINNEGAN, THOMAS ROBERT ( UNIVERSITY OF ILLINOIS AT URBANA-CHAMPAIGN , PHD , 1993 ) pp: 200 Advisor: DIETRICH, J. RICHARD Subject: BUSINESSADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9329181

THE INFLUENCE OF TAXES AND OTHER FACTORS ON DEBT RATIO DIFFERENCES BETWEEN MASTER LIMITED PARTNERSHIPS AND CORPORATIONS

TERANDO, WILLIAM DAVID ( UNIVERSITY OF ILLINOIS AT URBANA-CHAMPAIGN , PHD , 1993 ) pp: 140 Advisor: DIETRICH, J. RICHARD Subject: BUSINESSADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9421166

INCENTIVES TO MAGNIFY NET OPERATING LOSSES FOLLOWING THE TAX REFORM ACT OF 1986

MAYDEW, EDWARD LYLE ( THE UNIVERSITY OF IOWA , PHD , 1993 ) pp: 134 Advisor: COLLINS, DANIEL W. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ;BUSINESS ADMINISTRATION, MANAGEMENT

Order No: AAC 9409943

INTEREST CAPITALIZATION TAX LAW: ITS EFFECT ON CAPITAL STRUCTURE AND MARKET VALUE

GNIZAK, CHARLES JAMES ( KENT STATE UNIVERSITY , PHD , 1993 ) pp: 154 Advisor: BARNIV, RAN; ZUCCA, LINDA J. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING ; ECONOMICS, FINANCE

Order No: AAC 9406536

UNITED STATES FEDERAL TAXATION OF EXPATRIATES: AN EMPIRICAL INVESTIGATION OF THE EQUITY OF THE FOREIGN EARNED INCOME AND HOUSINGEXCLUSIONS

NUTTER, SARAH EMMONS ( MICHIGAN STATE UNIVERSITY , PHD , 1993 ) pp: 144 Advisor: OUTSLAY, EDMUND Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING; ECONOMICS, FINANCE ; ECONOMICS, COMMERCE-BUSINESS

Order No: AAC 9326118

A STUDY OF THE APPLICATION OF THE UNRELATED BUSINESS INCOME TAX PROVISIONS TO COLLEGES AND UNIVERSITIES

SPIKES, PAMELA ANN ( THE UNIVERSITY OF MISSISSIPPI , PHD , 1993 ) pp: 145 Advisor: FLESHER, TONYA K. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9326120

DETERMINATION OF THE EFFECTS OF THE TAX REFORM ACT OF 1986 ON THE INCOME TAXES OF INDIVIDUAL PASSIVE ACTIVITY INVESTORS

THRONEBERRY, MARY BETH ( THE UNIVERSITY OF MISSISSIPPI , PHD , 1993 ) pp: 193 Advisor: WALLACE, WILLIAM D. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING

Order No: AAC 9405019

IMPACT OF CRITICAL THINKING ABILITY ON TAX PRACTITIONER JUDGMENT

SCHMIDT, TOM WILLIAMS ( UNIVERSITY OF MISSOURI - COLUMBIA , PHD , 1993 ) pp: 143 Advisor: PARKER, JAMES E. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING

Order No: AAC 9327982

MORAL COMMITMENT TO TAX COMPLIANCE AS MEASURED BY THE DEVELOPMENT OF MORAL REASONING AND ATTITUDES TOWARDS THE FAIRNESS OFTHE TAX LAWS

TROUTMAN, COLEEN S. ( OKLAHOMA STATE UNIVERSITY , PHD , 1993 ) pp: 97 Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ; LAW

Order No: AAC 9326845

PERCEIVED DETECTION PROBABILITY AND TAXPAYER COMPLIANCE: A CONCEPTUAL AND EMPIRICAL EXAMINATION

FISCHER, CAROL M. ( THE PENNSYLVANIA STATE UNIVERSITY , PHD , 1993 ) pp: 335 Advisor: DIRSMITH, MARK W. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING

Order No: AAC 9416554

A CROSS-SECTIONAL ANALYSIS OF THE ADOPTION OF STATEMENT OF FINANCIAL ACCOUNTING STANDARDS NO. 96, 'ACCOUNTING FOR INCOME TAXES'

RYU, TAE GHIL ( RUTGERS THE STATE UNIVERSITY OF NEW JERSEY - NEWARK , PHD , 1993 ) pp: 91 Advisor: MENSAH, YAW Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING

Order No: AAC 9400199

AN ANALYSIS OF THE RELATION BETWEEN IMPLICIT TAXES AND MARKET CONCENTRATION

CALLIHAN, DEBRA SALBADOR ( UNIVERSITY OF SOUTH CAROLINA , PHD , 1993 ) pp: 95 Advisor: WHITE, RICHARD A. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING ; ECONOMICS, GENERAL

Order No: AAC 9400291

THE FUNDING OF GOVERNMENT PROGRAMS UNDER THE BUDGET ENFORCEMENT ACT: THE EFFECT OF THE EXCHANGE RELATIONSHIP ON TAXPAYERCOMPLIANCE

TRIPPEER, DONALD RICHARD ( UNIVERSITY OF SOUTH CAROLINA , PHD , 1993 ) pp: 83 Advisor: WHITE, RICHARD Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING ; ECONOMICS, FINANCE

Order No: AAC 9323558

THE EFFECTS OF TIME PRESSURE AND KNOWLEDGE ON KEY WORD SELECTION BEHAVIOR IN TAX RESEARCH

SPILKER, BRIAN CLARK ( THE UNIVERSITY OF TEXAS AT AUSTIN , PHD , 1993 ) pp: 153 Advisor: ANDERSON, URTON; LIMBERG, STEPHEN Subject: BUSINESSADMINISTRATION, ACCOUNTING ; PSYCHOLOGY, GENERAL

Order No: AAC 9325761

THE EFFECT OF TAXATION ON RESIDENTIAL REAL ESTATE: AN EMPIRICAL ANALYSIS OF REAL ESTATE CONSTRUCTION

KRUMWIEDE, TIMOTHY GERARD ( TEXAS TECH UNIVERSITY , PHD , 1993 ) pp: 176 Advisor: GATELY, MARY SUE Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING ; ECONOMICS, GENERAL

Order No: AAC 9322557

TAX TREATMENTS OF INVENTORY AND THEIR REAL EFFECTS: THEORY AND EVIDENCE

SON, WON-IK ( THE UNIVERSITY OF WISCONSIN - MADISON , PHD , 1993 ) pp: 151 Advisor: DAVID, MARTIN H. Subject: ECONOMICS, FINANCE ; BUSINESSADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9329534

FEDERAL TAX DEDUCTIBILITY FOR LOCAL TAXES AND ITS EFFECT ON LOCAL REVENUE POLICIES

OLIVA, ROBERT ROGELIO ( FLORIDA INTERNATIONAL UNIVERSITY , PHD , 1993 ) pp: 130 Advisor: AVERCH, HARVEY Subject: POLITICAL SCIENCE, PUBLICADMINISTRATION ; BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ; LAW

Order No: AAC 9237252

TAXPAYER RESPONSE TO KINKED BUDGET CONSTRAINTS: NEW EMPIRICAL EVIDENCE OF TAX PRICE AWARENESS

FRISCHMANN, PETER JAMES ( ARIZONA STATE UNIVERSITY , PHD , 1992 ) pp: 84 Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ; ECONOMICS, FINANCE

Order No: AAC 9316359

AN EVALUATION OF THE FEDERAL CIVIL TAX PENALTY FOR THE FAILURE TO TIMELY DEPOSIT PAYROLL TAXES: A SURVEY OF GEORGIA TAX PRACTITIONERS

JOHNSON, JOYCE MARIE ( UNIVERSITY OF GEORGIA , PHD , 1992 ) pp: 170 Advisor: DAVIS, EARL F. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9302791

FEDERAL INCOME TAXING SYSTEM AND ITS EFFECT ON STATE INCOME TAX STRUCTURES

LINTON, FRANK BRUCE ( UNIVERSITY OF HOUSTON , PHD , 1992 ) pp: 327 Advisor: HORVITZ, JEROME S. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ;LAW ; POLITICAL SCIENCE, GENERAL

Order No: AAC 9325011

THE EFFECT OF CORPORATE INCOME TAX INTEGRATION ON THE DEMAND FOR RISKY STOCK

SWAYZE, JAMES PRENTISS ( UNIVERSITY OF HOUSTON , PHD , 1992 ) pp: 199 Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ; ECONOMICS, FINANCE

Order No: AAC 9236412

THE NATURE OF DEFERRED INCOME TAXES ARISING FROM DIFFERENCES IN DEPRECIATION METHODS

CALLAGHAN, JOSEPH HENRY ( UNIVERSITY OF ILLINOIS AT URBANA-CHAMPAIGN , PHD , 1992 ) pp: 109 Advisor: MCKEOWN, JAMES C. Subject: BUSINESSADMINISTRATION, ACCOUNTING

Order No: AAC 9310319

THE EFFECTS OF KNOWLEDGE AND INCENTIVES ON INFORMATION SEARCH IN TAX RESEARCH TASKS

CLOYD, C. BRYAN ( INDIANA UNIVERSITY , PHD , 1992 ) pp: 148 Advisor: PRATT, JAMIE H. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ; EDUCATION,PSYCHOLOGY

Order No: AAC 9301442

AN EQUITY ANALYSIS OF SOCIAL SECURITY TAXING AND FINANCING SCHEMES: SIMULATIONS OF ALTERNATIVE TAX PROVISIONS

FIEDERLEIN, KATHLEEN J. ( INDIANA UNIVERSITY , PHD , 1992 ) pp: 320 Advisor: STERN, JERROLD J. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,

Order No: AAC 9311456

AN EXPERIMENTAL EXAMINATION OF TAXPAYERS' AND TAX PROFESSIONALS' AGGRESSIVE TAX PREFERENCES: A PROSPECT THEORY FOUNDATION

SCHISLER, DANIEL LAWRENCE ( MEMPHIS STATE UNIVERSITY , PHD , 1992 ) pp: 160 Advisor: MALLOY, JOHN M. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION,ACCOUNTING

rder No: AAC 9236980

GEOPOLITICAL CONSIDERATIONS IN THE ADMINISTRATION OF UNITED STATES INCOME TAX POLICY: AN ASSESSMENT OF INCOME TAX ENFORCEMENTEFFORTS, 1975-1988.

TIDD, RONALD ROBERT ( UNIVERSITY OF MINNESOTA , PHD , 1992 ) pp: 352 Advisor: DUKE, GORDON L. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ;POLITICAL SCIENCE, PUBLIC ADMINISTRATION

Order No: AAC 9307393

ASSESSING TAXPAYER MORAL REASONING: THE DEVELOPMENT OF AN OBJECTIVE MEASURE

FISHER, DANN G. ( UNIVERSITY OF MISSOURI - COLUMBIA , PHD , 1992 ) pp: 334 Advisor: PARKER, JAMES E. Subject: BUSINESS ADMINISTRATION, ACCOUNTING ;PSYCHOLOGY, DEVELOPMENTAL

پایان مطالب شماره 12 فصلنامه مالیات